Глава 2. Состояние учета затрат на охрану, защиту и воспроизводство лесов региона
2.1. Исчисление себестоимости лесохозяйственной продукции
Для правильной организации учета затрат и калькулирования себестоимости необходима их научно обоснованная классификация.
Классификация затрат зависит прежде всего от особенностей деятельности предприятия, технологии и организации производства, а также целевого назначения информации. Различают информацию для оценки стоимости производственной продукции, для принятия решений по управлению, для контроля и регулирования затрат и результатов.
Затраты на управление можно классифицировать на необратимые (те, которые произведены и не могут быть изменены), вмененные (признаваемые в отдельных ситуациях) и ожидаемые; текущие и единовременные и др. Однако данные классификации будут отвечать целям управленческого учета лишь в том случае, если организации лесного хозяйства заинтересованы в повышении качества управления лесным хозяйством, в мобилизации собственных средств. При несопоставимости вкладываемых в лесное хозяйство средств с доходами, при сметно-бюджетном финансировании основной деятельности необходимо в первую очередь обеспечить самоокупаемость простого воспроизводства.
По своему назначению затраты делятся на основные (производственные) и расходы на управление предприятием. Последние называются накладными расходами. К основным расходам лесохозяйственной деятельности относятся расходы, непосредственно вызываемые технологией лесного хозяйства, то есть все виды расходов, связанных с выполнением работ лесохозяйственного назначения. В данной отрасли они состоят из прямых трудовых и материальных затрат, расходов на содержание и эксплуатацию оборудования (табл. 2).
Таблица 2. Удельный вес основных затрат отдельных лесохозяйственных работ в целом по лесхозам Вологодской области за 2008 г.
Исследования показали, что наиболее затратоемкие статьи – расходы на содержание и эксплуатацию оборудования. В отдельных видах работ (например, лесохозяйственные, лесозащитные, противопожарные и т. д.) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования превышают трудовые затраты в 2–3 раза. Действующая практика отнесения расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования к основным (производственным) затратам соответствует их экономической природе и считается оправданной. Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования составляют в среднем около 69 % всех основных расходов.
В расходах на содержание и эксплуатацию машин и оборудования учитываются: заработная плата вспомогательных рабочих, отчисления по заработной плате, затраты на ремонт оборудования, амортизация, стоимость потребленных вспомогательных материалов и прочие расходы.
Классификация затрат по способу отнесения на затраты (себестоимость продукции в лесном хозяйстве не определяется) предполагает их деление на прямые и косвенные. Определяя себестоимость продукции, необходимо знать, какие затраты можно прямо учитывать по виду продукции, а какие требуется распределить пропорционально выбранной базе. Исследования показали, что исполнители работ относят трудовые и материальные затраты прямо и непосредственно на конкретный вид работ, а косвенные расходы учитывают в целом по основной деятельности и не распределяют по видам работ.
При формировании информации для принятия альтернативных управленческих решений нужны данные о степени переменности затрат, то есть их изменчивости в зависимости от объема производства (переменные и постоянные). Деление затрат на постоянные и переменные необходимо для анализа и прогнозирования безубыточности производства, выбора экономической политики предприятия и т. д. В лесохозяйственном производстве к переменным относятся прямые материальные и прямые трудовые затраты, к условно-переменным – расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, к условно-постоянным – командировочные расходы, услуги связи, а к постоянным – заработная плата лесохозяйственного аппарата управления, отчисления во внебюджетные фонды, канцелярские расходы, амортизационные отчисления по основным средствам, расходы на содержание, ремонт зданий и сооружений, расходы на охрану труда и технику безопасности, подготовку кадров, расходы на испытания, исследования, опыты и техническое усовершенствование, услуги (электроэнергия, газ, вода), непроизводственные расходы и прочее.
Учет расходов лесохозяйственной деятельности в настоящее время направлен на определение фактически осуществленных затрат, что требуется для составления отчета об исполнении сметы доходов и расходов бюджетных средств. При этом перечни применяемых классификаций затрат являются неполными. Порядок формирования затрат по видам работ не позволяет определить реальную стоимость работ (продукции) лесного хозяйства, а из-за отсутствия отраслевой инструкции по калькулированию себестоимости продукции лесного хозяйства учет затрат у основных исполнителей работ (лесхозов) организуется не одинаково, вследствие чего показатели статей затрат не сопоставимы.
Действующая инструкция по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса, разработанная на базе инструкции по планированию и калькулированию себестоимости промышленной продукции лесного хозяйства, применяется на практике лишь в части осуществления предпринимательской деятельности, а именно в лесопильном производстве, в предоставлении транспортных и других услуг[2]. Инструкция по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесного хозяйства, получаемой в результате основной деятельности, до сих пор не разработана.
Так как в отраслевой инструкции не закреплена необходимость определения себестоимости продукции лесного хозяйства и отсутствует соответствующая методика, то существующая практика учета затрат лесохозяйственной деятельности пересмотрена и дополнена рекомендациями по исчислению себестоимости древесных ресурсов в целях использования общих подходов к стоимостной оценке продукции, применяемых другими отраслями.
Основной вид деятельности лесхозов – лесохозяйственное производство, включающее совокупность мероприятий и работ: создание лесных культур, лесохозяйственные, лесозащитные мероприятия, работы на сторону и т. д. Поэтому объектом учета затрат в лесном хозяйстве являются лесохозяйственные работы. Затраты по видам работ все еще калькулируются на основе методических указаний к составлению плана развития лесного хозяйства, разработанных в 1975 году[3].
Более поздние методические рекомендации (1989 г.) были разработаны для деятельности лесхозов в условиях полного хозрасчета[4]. В этом документе в качестве объектов учета затрат лесного хозяйства рассматривались лесные культуры на разных возрастных этапах их выращивания, дифференцированные по виду и возрасту посадочного материала, категориям и состоянию лесокультурных площадей и т. д. В рекомендациях по калькулированию себестоимости продукции лесного хозяйства (защитных насаждений, лесных культур) были использованы единые методологические подходы, применяемые для калькулирования себестоимости продукции промышленных предприятий. Поэтому при формировании состава и классификации затрат, включаемых в себестоимость лесохозяйственной продукции, необходимо было руководствоваться инструкцией по калькулированию себестоимости промышленной продукции. Для определения себестоимости требовалось осуществлять постатейный учет затрат на воспроизводство лесных культур с многолетним циклом, делением по годам отдельно по каждому породному составу. Для учета затрат по участкам лесных культур было предложено вести специальные учетные карточки со следующим содержанием: характеристика категорий лесокультурной площади, характеристика насаждений, сведения о целевом назначении произрастающего насаждения, характеристика природно-произрастающих условий, данные о составе и технологии работ, составе затрат на участке и т. д. Осуществить на практике такой учет оказалось крайне сложно, поэтому механизм хозрасчета так и не применялся.
Действующая практика учета и покрытия затрат не способствует обеспечению сопоставимости затрат с результатом деятельности. По видам работ, выполняемых как механизированным, так и ручным способом, ведется только учет основных (производственных) затрат. К ним относятся: основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальное страхование, расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования (заработная плата вспомогательных рабочих, отчисления на социальные нужды, стоимость горючих и смазочных материалов, запасных частей, капитального ремонта машин и механизмов).
Остальные расходы по видам работ не распределяются. К ним относятся общепроизводственные (кроме расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования) и общехозяйственные расходы. Все это не позволяет рассчитать полную величину затрат на конкретный вид работ.
В случае привлечения сторонних организаций для проведения конкретных видов работ возникает необходимость расчета лесхозами стоимости работ, в том числе отнесения накладных расходов по видам мероприятий. Это обусловлено стремлением к большей объективности расчетов между подрядчиками-исполнителями и лесхозами, планирования, прогнозирования объемов выполнения лесохозяйственных работ сторонними организациями и т. д.
Стоимость лесохозяйственных работ, выполняемых подрядным способом, формируется из всей суммы выплат подрядчику за сданный объект, которая включает в себя производственные затраты подрядчика и возможные выплаты к ним. Производственные затраты на проведение лесохозяйственных работ подрядным способом, включающие все затраты подрядчика на производство этих работ, а также расходы на управление и обслуживание, должны быть ориентированы на расчетную величину расходов лесхозов. Данные расходы в пределах сметной величины списываются на затраты по основной деятельности и покрываются источниками лесхозов. Поэтому необходимо обеспечить правомерность их списания.
Практика показывает, что в одних лесхозах стоимость этих работ приближена к производственным затратам, требующимся для осуществления работы силами лесхоза, в других – к величине, не соответствующей предполагаемым производственным затратам лесхоза.
В структуре лесохозяйственных работ наблюдается преобладание объема работ, выполненных подрядными организациями (табл. 3).
Лесное хозяйство характеризуется сезонностью работ, а так как в штате лесхозов не предусмотрено необходимое число постоянных рабочих, приходится пользоваться услугами сторонних организаций на основе подряда.
Таблица 3. Объем лесохозяйственных работ в целом по лесхозам Вологодской области за 2008 год
Другой необходимостью распределения накладных расходов является сопоставление цен на реализованную продукцию с себестоимостью ее производства. Отсутствие отраслевой инструкции приводит к тому, что учет затрат по рубкам ухода ведется по-разному и, как следствие, цены на эту продукцию не всегда отражают все затраты.
Учет основных (производственных) затрат по бюджетной (основной) деятельности в лесхозах ведется по каждому мероприятию, предусмотренному в плане и отчетности, раздельно по работам, выполняемым механизированным и ручным способами. Указанные затраты отражаются в форме № 10-лх «Отчет о выполнении производственного плана по лесному хозяйству» по соответствующим статьям. Провести анализ затрат по данным указанной формы сложно, так как она отражает лишь суммы операционных расходов по видам мероприятий, а общепроизводственные и общехозяйственные расходы (расходы на содержание лесохозяйственного аппарата) – в целом по лесхозу. Для осуществления оперативного анализа необходима более детальная информация о затратах и, следовательно, дополнительная выборка из различных источников.
Одной из особенностей лесного хозяйства является наличие отходов, таких как порубочные остатки, вершины, сучья, листва и т. д. Древесные отходы в лесопромышленном комплексе применяются для производства щепы в целлюлозно-бумажной промышленности, изготовления древесностружечных и древесноволокнистых плит и другой продукции, а также используются как топливо. Из древесных отходов изготавливаются древесноволокнистые и древесностружечные плиты, МДФ, ОСП, арболит, деревобетон, щитовой паркет, большой ассортимент товаров народного потребления. Мягкие древесные отходы широко применяются для производства древесной муки, используемой как наполнитель и поглотитель в различных отраслях промышленности. Из древесной зелени производят лечебные препараты, витаминную муку, хвойные эфирные масла и т. д. Отходы лесного хозяйства также могли стать источником собственных средств.
Кроме того, при определении затрат в целом на лесовосстановление древесина от рубок ухода признается возвратными отходами. На необходимость такого подхода указывают Моисеев Н. А, Ахмадеева М. М., Смоленникова Л. В. и другие ученые, занимающиеся вопросами оценки леса.
Конец ознакомительного фрагмента.