Доходы бюджета. Раздел 1 Доходы бюджета и организационный механизм их формирования (В. А. Волохина, 2012)

§ 1 Доходы бюджета как экономическая категория

В основе системы государственного регулирования социальноэкономических процессов лежат отношения по поводу перераспределения доходов через бюджет, который понимается как финансовый план государства. Составление бюджета основывается на необходимости выполнения полномочий, возложенных на органы власти и управления. Полномочия, в свою очередь, формируют расходные обязательства государства. Их финансовое обеспечение определяет бюджетные обязательства, размер которых зависит от величины потенциально возможных в текущем финансовом году доходов бюджета и источников покрытия бюджетного дефицита.

Доходы и расходы бюджета можно определить как конститутивные институты, которые создают само поведение участников отношений по поводу формирования и использования средств, обеспечивающих существование государства и общества. Эти отношения возникают вследствие объективной необходимости выполнения государством своих функций, что требует соответствующего материального обеспечения. Никто не ставит под сомнение целесообразность и необходимость существования государства, следовательно, и его доходы. История свидетельствует о расширении функций, выполняемых государством, и об увеличении необходимых для этого доходов. Если до первой мировой войны в разных странах через бюджет перераспределялось 9-15 % их валового внутреннего продукта, то в настоящее время – от 30 % до 50 %. В развитых странах через бюджет проходит в относительном выражении больше средств, чем в развивающихся странах.

По экономическому содержанию доходы бюджета – это экономические отношения между государством в лице его органов власти и управления, с одной стороны, юридическими и физическими лицами, с другой стороны, по поводу перераспределения части валового внутреннего продукта в пользу государства для выполнения функций последнего.

Материально-вещественное воплощение доходов бюджета характеризуется тем, что это – денежные средства, поступившие в безвозмездном и безвозвратном порядке в соответствии с действующим законодательством в распоряжение органов государственной власти и органов местного самоуправления. Правовой аспект формирования доходов бюджета в современном обществе задает действия субъектов этих отношений, согласующиеся со значительным числом правил и норм. В результате формируется определенный тип поведения государства, юридических и физических лиц, который характеризуется обязательствами обеих сторон. Юридические и физические лица должны в безусловном порядке выполнить обязанности налогоплательщика или плательщика сборов, установленных государством. Но и государство, получив эти платежи, располагает необходимыми средствами для выполнения расходных обязательств перед физическими и юридическими лицами, публично-правовыми образованиями, субъектами международного права и др. Обязанности публичноправового образования возникают не в связи с тем, что у него есть доходы бюджета, а в силу закона, договора или соглашения. Но принятие публичноправовым образованием обязанностей перед другими субъектами может опираться только на то, что некоторые их них обременены обязанностями налогоплательщика.

Налоги и доходы бюджета – две стороны единого процесса. Налоги – это обязательства юридических и физических лиц. Выполнение этих обязательств означает списание денежной суммы, эквивалентной уплате какого-либо налога, со счета налогоплательщика, а поступление денежных средств от налоговых платежей на счет бюджета приводит к появлению доходов бюджета. В этом процессе участвует банк, который должен выполнить поручение владельца счета о перечислении налоговых платежей в бюджет государства. Банк обязан провести две операции: списать деньги со счета его владельца, выполняющего обязанности налогоплательщика, и зачислить их на счет бюджета. Разрыв этих двух операций означает, что банк не выполнил поручение владельца счета, а государство не получило доходов. Такая практика имела место в России в конце 90-х годов ХХ века в период острой фазы финансового кризиса. В результате налоговые органы, защищая интересы государства, выставляли требования об уплате налогов ко всем налогоплательщикам, чьи обязательства не были своевременно исполнены.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года № 24-П «По делу о проверке конституционности п. 3 ст. 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» повторное взыскание с налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов признано неконституционным. Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 года № 138-О, разъяснявшем вышеуказанное постановление, установлено, что положения данной нормы должны распространяться только на добросовестных налогоплательщиков. При этом недобросовестность налогоплательщиков и банков, согласно указанному определению, выражается в формальном зачислении денежных средств банком на счет налогоплательщика при отсутствии денежных средств на корреспондентском счете банка, а также при отсутствии денежных средств для уплаты налогов на расчетном счете налогоплательщика непосредственно. Такая позиция Конституционного Суда Российской Федерации соответствует п. 2 ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в котором обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Таким образом, содержательная характеристика доходов бюджета как экономических отношений неотъемлема от их объекта – денежных средств, поступающих в безвозмездном и безвозвратном порядке в распоряжение органов государственной власти и органов местного самоуправления. Такое определение доходов бюджета присутствовало в Бюджетном кодексе Российской Федерации (далее БК РФ) до 2008 года.

Это определение указывало, во-первых, на необходимость формирования доходов бюджета исключительно в денежной форме. В 90-х годах ХХ века в России был период, когда доходы бюджета формировались не только в денежной форме, но и путем взаимозачетов, казначейских налоговых освобождений и др. Взаимозачеты предполагали исполнение, как правило, просроченных обязанностей по уплате налогов в бюджет в пользу тех организаций, перед которыми, в свою очередь, задолженность имело государство или местные органы власти. Решение о проведении взаимозачетов принимали финансовые органы в зависимости от того, бюджет какого уровня власти при этом исполнялся. Безденежное финансирование имело большой размах, особенно в конце бюджетного года. Получателями финансирования в безденежной форме (в виде услуг, товаров) были в основном бюджетные организации. Их потери при этом были велики.

Во-вторых, безвозмездный и безвозвратный характер перечисления средств в доходы бюджета подчеркивает индивидуально безэквивалентный характер отношений между их участниками. Суммы, перечисляемые каждым плательщиком в бюджет, никогда не равны сумме получаемых им из бюджета средств. В этом состоит перераспределительная функция бюджета, косвенное указание на которую в БК РФ в 2008 г. были признаны излишними и исключены.

В современной редакции БК РФ доходы бюджета определены как поступающие в бюджет денежные средства, за исключением средств, являющихся источниками финансирования дефицита бюджета. В этой трактовке доходов бюджета сохранена их характеристика через объект – денежные средства, а также проведено различие со средствами, привлекаемыми государством для финансирования дефицита бюджета. Для этой цели современное государство прибегает к заимствованиям денежных средств у других субъектов, что означает появление у него обязательств, которые не могут быть причислены к доходам бюджета.

Доходы бюджета являются составной частью доходов государственного хозяйства. К доходам государственного хозяйства относятся доходы государственных внебюджетных фондов, государственных предприятий, коммерческих организаций с государственным участием в их уставном капитале, доходы от проведения лотерей. К доходам бюджета неправомерно относить средства от эмиссии бумажных денег. Этот источник принадлежал к числу форм финансирования дефицита бюджета в те времена, когда другие формы были не развиты. Эмиссия в целях покрытия дефицита бюджета приводит к возникновению обязательств государства, поскольку выполняется центральным банком страны, а функции по организации исполнения бюджета возлагаются на финансовое ведомство. Эмиссия денег в России в целях финансирования дефицита бюджета предусматривалась законом РФ от 13 ноября 1992 г. № 3877-I «О государственном внутреннем долге Российской Федерации». Но введение в действие БК РФ в 2000 г. привело к отмене этого закона, а вместе с ним и эмиссии денег как законодательно разрешенной формы финансирования дефицита бюджета.

Бюджет как форма образования и расходования денежных средств, предназначенных для финансового обеспечения задач и функций государства и местного самоуправления, организационно существует в виде системы бюджетов публично-правовых образований разных уровней. В Российской Федерации в соответствии с ее государственным устройством бюджеты формируются на трех уровнях публично-правовых образований в виде федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, бюджетов муниципальных образований. Для каждого из этих бюджетов характерен определенный законом состав доходов и расходов. В результате объективно складываются различия в структуре доходов и расходов бюджетов разных уровней.

§ 2 Классификация доходов бюджета

Разные виды доходов бюджета во всем их многообразии позволяют идентифицировать доходы как конститутивный институт, появление которого связано с государством. Деятельность государства, как и всякого субъекта экономической системы, требует определенного материального обеспечения, формирование которого проявляется в разных видах доходов бюджета. Каждый их видов доходов содержит потенциально кодифицируемые правила поведения государства и плательщиков доходов. В публичных отношениях, какими являются бюджетные отношения в целом, кодификация выражается в правовых нормах. Они не только определяют поведение государства и плательщиков доходов как взаимодействующих субъектов, но и делают такое поведение типичным, хотя и различающимся в зависимости от предмета отношений. Регулятивные институты соотносятся с разными видами доходов и расходов бюджета, через которые только и могут проявиться доходы и расходы бюджета как конститутивный институт.

Предметом отношений в доходах бюджета является трансакция, в которой государство как получатель денежных средств выступает пассивным субъектом. Представитель государства в этих отношениях – орган, осуществляющий функции кассового обслуживания исполнения бюджета (в Российской Федерации – Федеральное казначейство в отношении федерального бюджета). Его роль состоит только в том, чтобы зачислить денежные поступления на счет бюджета публично-правового образования. При этом предполагается, что все плательщики неукоснительно руководствуются установленными правовыми нормами. В реальной действительности имеет место нарушение норм, что приводит к формированию государственных контрольных органов.

Классификация доходов бюджетов является группировкой доходных источников бюджетов всех уровней бюджетной системы страны. Виды группировки доходов могут различаться в зависимости от целей классификации.

В настоящее время признанная во всем мире классификация доходных источников бюджета содержится в Руководстве по статистике государственных финансов 2001 года (далее – Руководство по СГФ), изданном Международным Валютным Фондом и опирающемся на Систему национальных счетов [1]. Российская Федерация последовательно приближает свою бюджетную отчетность к международным требованиям, установленным, в частности, Руководством по СГФ. Однако различия пока сохраняются. Поэтому целесообразно последовательно рассмотреть классификацию основных источников доходов бюджета в соответствии с Руководством по СГФ и с бюджетной классификацией Российской Федерации.

Руководством по СГФ доходы бюджета определены как увеличение чистой стоимости активов государства в результате операций. Операции, как правило, представляет собой взаимодействие между двумя институциональными единицами1, которое осуществляются по взаимному соглашению. В бюджетной отчетности отражаются результаты всех операций, произведенных за отчетный период. Результаты операций классифицируются как доходы, расходы, чистое приобретение нефинансовых активов, чистое приобретение финансовых активов или чистое принятие обязательств. Операции, в результате которых образуются доходы или производятся расходы, приводят к изменению чистой стоимости активов. Операции других видов приводят к эквивалентным изменениям активов и/или обязательств и не влияют на изменение чистой стоимости активов.

Государство получает доходы из четырех основных источников:

а) налоги и другие обязательные трансферты, вводимые государственными единицами;

б) доходы от собственности, получаемые в связи с владением активами;

в) продажи товаров и услуг; г) добровольные трансферты, получаемые от других единиц.

Налоговые доходы формируются из обязательных трансфертов государству. Трансфертом является операция, если одна институциональная единица предоставляет товар, услугу, актив или труд другой единице, не получая одновременно в обмен товар, услугу, актив или труд, имеющие какую-либо стоимость. Как правило, единицы сектора государственного управления осуществляют множество трансфертов, которые могут быть обязательными или добровольными. Налоги и большинство отчислений на социальное обеспечение являются обязательными трансфертами, обязательство по уплате которых налагается государственными единицами на другие единицы.

Определенные виды обязательных трансфертов, такие как штрафы, пени и большинство взносов/отчислений на социальное обеспечение, не включаются в налоговые доходы. Возвраты и корректировки ошибочно взысканных налоговых доходов имеют вид операций, уменьшающих чистую стоимость активов той государственной единицы, которая взимает соответствующий налог. При более точном определении они являются поправками, которые позволяют скорректировать избыточное увеличение чистой стоимости активов, ранее отраженное в учете. Эти операции считаются отрицательными доходами.

В СНС 1993 года налоги классифицируются следующим образом: ― налоги на производство и импорт; ― текущие налоги на доходы, имущество; ― налоги на капитал.

В системе СГФ налоги классифицируются главным образом по объекту налогообложения и группируются в шесть основных категорий:

– налоги на доходы, прибыль и прирост капитала;

– налоги на фонд заработной платы и рабочую силу;

– налоги на собственность;

– налоги на товары и услуги;

– налоги на международную торговлю и операции.

– прочие налоги.

Налоги на доходы, прибыль и прирост капитала взимаются с заработной платы, чаевых, гонораров, комиссионных, дополнительных социальных выплат и иных видов оплаты трудовых услуг; с доходов в виде процентов, дивидендов, ренты и роялти; с прироста и потерь капитала, включая распределения прироста капитала инвестиционных фондов; с прибыли корпораций, товариществ, индивидуальных предпринимателей, наследственной массы и трастов; с налогооблагаемой части социального обеспечения, пенсий, аннуитетов, страхования жизни и иных пенсионных счетов; с прочих статей доходов.

К налогам на фонд заработной платы и рабочую силу относятся налоги, которые взимаются с работодателей или лиц, работающих не по найму, устанавливаются либо в процентах от фонда заработной платы, либо как фиксированная сумма в расчете на одного человека и не направляются целевым назначением в программы социального обеспечения. Платежи, направляемые целевым назначением в программы социального обеспечения, классифицируются как взносы/отчисления на социальное обеспечение.

Налоги на собственность включают налоги на использование, владение или передачу имущества. Налоги на собственность, в свою очередь, подразделяются на шесть категорий:

а) периодические налоги на недвижимое имущество. Они включают налоги, регулярно взимаемые за использование недвижимого имущества или владение им, включая землю, здания и сооружения. Эти налоги могут взиматься с владельцев, арендаторов или и с тех, и с других. Сумма этих налогов обычно составляет определенный процент от оценочной стоимости собственности, которая определяется на основе условного арендного дохода, продажной цены, капитализированного дохода;

б) периодические налоги на чистую стоимость имущества. К ним относятся налоги, регулярно взимаемые с чистой стоимости имущества, которая обычно определяется как стоимость широкого диапазона движимого и недвижимого имущества за вычетом обязательств по данному имуществу;

в) налоги на наследство и дарение;

г) налоги на финансовые операции и операции с капиталом. В эту категорию включаются налоги на выпуск, покупку и продажу ценных бумаг, налоги на чеки и иные формы платежа, а также налоги, взимаемые с конкретных юридических операций, таких как продажа недвижимого имущества;

д) другие непериодические налоги на собственность. К ним относятся налоги на чистую стоимость имущества и собственность, взимаемые единовременно или нерегулярно. Эта категория включает налоги на чистую стоимость имущества, взимаемые для покрытия непредвиденных расходов или перераспределения имущества; налоги на собственность, такие как налоги на обустройство и мелиорацию, учитывающие увеличение стоимости земли в связи с предоставлением правительством разрешения на освоение земли или созданием правительством дополнительной инфраструктуры; налоги на переоценку стоимости капитала, а также любые другие специальные налоги на определенные виды собственности;

е) другие периодические налоги на собственность, в т.ч. валовые налоги на личную собственность, драгоценности, крупный рогатый скот, прочие конкретные виды собственности, а также внешние признаки наличия имущества;

К налогам на товары и услуги относятся налоги, взимаемые с производства, добычи, продажи, передачи, аренды или доставки товаров и оказания услуг, а также налоги на использование товаров и на разрешение на их использование или на осуществление деятельности. Налоги на товары и услуги включают налог на добавленную стоимость; общие налоги с продаж, независимо от того, взимаются они на стадии изготовления/производства, оптовой торговли или розничной торговли; одноступенчатые налоги и кумулятивные многоступенчатые налоги, где «ступенью» называется стадия производства или распределения; акцизы; налоги, взимаемые за использование автотранспортных средств или других товаров; налоги, взимаемые за разрешение на использование товаров или на осуществление определенных видов деятельности; налоги на добычу, переработку или производство минеральных ресурсов и другой продукции.

К налогам на международную торговлю и операции относятся таможенные и другие импортные пошлины, налоги на экспорт, прибыль экспортных или импортных монополий, налоги на операции с иностранной валютой.

Шестую группу образуют прочие налоги.

Все другие виды доходов часто объединяются в одну неоднородную категорию неналоговых доходов. Однако эти доходы следует идентифицировать по отдельности, поскольку между ними имеются существенные различия. Среди неналоговых доходов в СГФ выделяют взносы (отчисления) на социальные нужды; гранты; продажи товаров и услуг; штрафы, пени, неустойки; добровольные отчисления (кроме грантов).

Взносы (отчисления) на социальные нужды представляют собой поступления либо от работодателей, перечисляющих средства в пользу своих работников, либо от работников. Такие взносы обеспечивают право на получение социальных пособий лицам, которые сами произвели или в их пользу были проведены отчисления. Страховые принципы лежат в основе определения взносов на социальные нужды, т.е. государство гарантирует их возвратность при наступлении определенных событий. Кроме того, эти взносы могут быть как обязательными, так и добровольными, что усиливает их различия по сравнению с налогами.

Взносы в программы социального обеспечения классифицируются по источнику отчислений: взносы работников; отчисления работодателей; отчисления лиц, работающих не по найму или незанятых; не распределяемые по категориям взносы, для которых не представляется возможным определить источник их поступления; другие взносы на социальные нужды, к которым относятся взносы в программы социального страхования, реализуемые органами государственного управления как работодателями от имени своих работников. В отличие от программ социального обеспечения, в программах социального страхования для государственных служащих, как правило, уровень пособий непосредственно увязан с уровнем отчислений. Такие программы обычно реализуются органом государственного управления только для своих работников.

Гранты представляют собой необязательные капитальные или текущие трансферты, получаемые государственными единицами от других государственных единиц или международных организаций. Гранты классифицируются сначала по типу единицы, предоставляющей грант, а затем в зависимости от того, является ли этот грант текущим или капитальным. В системе СГФ выделяются три источника грантов: гранты от правительств иностранных государств, гранты от международных организаций и гранты от других единиц сектора государственного управления.

При составлении статистики по сектору государственного управления гранты от других государственных единиц внутри страны при консолидации исключаются, поэтому в статистике отражаются только гранты от иностранных правительств и международных организаций. Гранты могут поступать в денежной или в натуральной форме.

Текущими являются те гранты, которые предоставляются на осуществление текущих расходов и не связаны с приобретением какого-либо актива их получателем и не обусловлены таким приобретением. Капитальные гранты предусматривают приобретение получателем активов и могут складываться из перечисления денежных средств, которые получатель, как от него ожидается или требуется, должен использовать для приобретения актива или активов (кроме запасов материальных оборотных средств), передачи актива (кроме запасов материальных оборотных средств и денежных средств) или аннулирования обязательства по взаимному соглашению между кредитором и дебитором.

Получение доходов от собственности имеет место, когда единицы сектора государственного управления предоставляют финансовые активы и/или непроизведенные активы в распоряжение других единиц. Основными компонентами этой категории являются проценты, дивиденды и рента.

Продажи товаров и услуг включают следующие виды доходов:

а) продажи, осуществляемые рыночными заведениями. Заведение является частью предприятия, которая расположена в одном месте, где осуществляется лишь один вид производственной деятельности или где на основную производственную деятельность приходится большая часть добавленной стоимости. Рыночное заведение в составе государственной единицы представляет собой заведение, которое продает или иным образом реализует всю свою продукцию или ее большую часть по экономически значимым ценам. Поскольку все заведения государственных корпораций (организаций) являются рыночными, в данную категорию входят все продажи, осуществляемые такими организациями, в т.ч. платежи за аренду произведенных активов;

б) административные сборы, в т.ч. сборы за выдачу обязательных лицензий и другие административные сборы, которые представляют собой продажи услуг: водительские права, паспорта, судебные сборы и лицензии на радио- и телевещание. Для того чтобы эти сборы рассматривались как продажа услуги, единица сектора государственного управления должна выполнять регулирующую функцию – например, проверку компетентности или квалификации соответствующего лица, проверку эффективности и безопасности функционирования определенного оборудования или осуществление в какой-либо иной форме контроля, который в противном случае она не была бы обязана осуществлять. Если платеж явно несопоставим со стоимостью предоставления услуги, то данный сбор классифицируется как налоги на использование товаров и на разрешение на их использование или на осуществление деятельности;

в) рыночные продажи, осуществляемые нерыночными заведениями. Сюда входят продажи, которые не являются характерными с точки зрения обычной социальной или общественной деятельности государственных ведомств и учреждений, такие как продажи продуктов, изготовленных в профессиональнотехнических училищах, семян, полученных в экспериментальных хозяйствах, продажи почтовых открыток и художественных репродукций музеями, плата за услуги в государственных больницах и клиниках, плата за обучение в государственных школах и плата за вход в государственные музеи, парки, учреждения культуры и места отдыха и развлечений, которые не имеют формы государственных корпораций (организаций);

г) условно исчисленные продажи товаров и услуг, если произведенные товары и услуги используются в качестве оплаты труда работников в натуральном выражении. Денежное выражение этих выплат есть совокупная стоимость условно исчисленных продаж, например, услуг по аренде жилья.

Продажи товаров и услуг отражаются в учете как доходы без вычета расходов, понесенных в процессе образования этих доходов. Вполне возможной является ситуация, когда единицы сектора государственного управления продают свою продукцию по ценам ниже себестоимости. Будучи нерыночными производителями, большинство единиц сектора государственного управления распределяет свою продукцию бесплатно или по ценам, которые не являются экономически значимыми. В этих случаях чистая стоимость активов единицы уменьшается, поскольку расходы, понесенные в процессе производства, превышают доходы, полученные от продажи данных товаров и услуг.

Штрафы, пени, неустойки являются обязательными текущими трансфертами, налагаемыми на институциональные единицы судами или контрольными службами за нарушения законов или административных норм. В данную категорию включаются также внесудебные соглашения. Неустойки представляют собой суммы, которые были внесены на депозит в пользу единицы сектора государственного управления вплоть до окончания судебного или административного разбирательства и переведены единице сектора государственного управления по решению, принятому в результате такого разбирательства.

Штрафы и пени, наложенные за нарушение действующих норм и определенные в качестве связанных с конкретным налогом, отражаются в учете вместе с этим налогом.

Добровольные трансферты, кроме грантов включают дарения и добровольные пожертвования от физических лиц, частных некоммерческих организаций, негосударственных фондов, корпораций и из любых других источников, кроме органов государственного управления и международных организаций. Текущие добровольные трансферты включают, например, предоставление органам государственного управления продовольствия, одеял и медицинских препаратов в рамках помощи. Капитальные добровольные трансферты включают трансферты на строительство или приобретение больниц, школ, музеев, театров и культурных центров, а также дарения земельных участков, зданий или нематериальных активов, таких как патенты и авторские права. Если неясно, является ли данный трансферт текущим или капитальным, он классифицируется как текущий.

Классификация доходов бюджета, рекомендованная Руководством по СГФ, приведена в приложении А.

В Российской Федерации состав доходов бюджетов определен бюджетной классификацией, которая в настоящее время ежегодно утверждается приказом Минфина России. Предложенная в бюджетной классификации группировка доходов применяется для составления и исполнения бюджетов, составления бюджетной отчетности и призвана обеспечить сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы России. Отличия от классификации доходов бюджета, рекомендованной Руководством по СГФ, имеют место. По налоговым доходам различия менее значительны, по другим видам доходов – более существенны. Помимо этого в бюджетной классификации России регулярно происходят изменения, связанные как с отменой некоторых налогов, так и с ее приближением к международным стандартам. Все это требует большой подготовительной работы финансиста с целью достижения достоверности выводов и обобщений при анализе бюджетных показателей.

Установление основ бюджетной классификации и общего порядка ее применения БК РФ отнесено к бюджетным полномочиям Российской Федерации. Современный вид бюджетной классификации России определен Федеральным законом от 26 апреля 2007 г. № 63-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования бюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательством Российской Федерации отдельных законодательных актов Российской Федерации» [2]. Этот закон существенным образом приблизил бюджетную классификацию России к международным стандартам тем, что ввел классификацию операций сектора государственного управления. Хотя этот уровень классификации является низшим, именно он позволяет идентифицировать доходы и расходы бюджета в определенном приближении к международным нормам, а также составлять бюджетную отчетность.

Российская бюджетная классификация ежегодно пересматривается. Указания по ее применению вводятся в действие Приказом Минфина России. В 2012 г. порядок формирования бюджетной классификации определен приказом Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 180н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации».

Структура классификации доходов бюджетов кодифицирована, состоит из 20-ти разрядов и включает:

а) код главного администратора доходов бюджета (1-3 разряды);

б) код вида доходов бюджетов (4-13 разряды);

в) код подвида доходов бюджетов (14-17 разряды);

г) код классификации операций сектора государственного управления, относящихся к доходам бюджетов (18-20 разряды).

Главный администратор доходов бюджета – определенный законом (решением) о бюджете орган государственной власти (государственный орган), орган местного самоуправления, орган местной администрации, орган управления государственным внебюджетным фондом, Центральный банк Российской Федерации, иная организация, определяющие перечень подотчетных администраторов доходов бюджета и (или) являющиеся администратором доходов бюджета [3]. К числу иных главных администраторов относятся казенные учреждения, которые обязаны перечислять доходы, полученные от приносящей доход деятельности, в доходы бюджета.

Главные администраторы доходов бюджетов осуществляют контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей, пеней и штрафов по ним, являющихся доходами бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.

Перечень главных администраторов доходов бюджетной системы и администрируемых ими доходов утвержден Приказом Минфина РФ от 21 декабря 2011 г. № 180н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации». Органы государственной власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления закрепляют источники доходов соответствующих бюджетов за главными администраторами доходов бюджета при условии, что администрирование данных источников доходов не предусмотрено законодательством Российской Федерации или источники доходов администрируются на разных уровнях бюджетов.

Вторая группа разрядов классификации доходов бюджета определяет вид доходов. Код вида доходов включает 5 уровней детализации: группа, подгруппа, статья, подстатья, элемент доходов бюджетов.

Группа доходов включает налоговые и неналоговые доходы; безвозмездные поступления; доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

Группа «Налоговые и неналоговые доходы» содержит 17 подгрупп доходов:

– налоги на прибыль, доходы;

– налоги на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации;

– налоги на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации;

– налоги на совокупный доход;

– налоги на имущество;

– налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами;

– государственная пошлина;

– задолженность и перерасчеты по отмененным налогам, сборам и иным обязательным платежам;

– страховые взносы на обязательное социальное страхование;

– доходы от внешнеэкономической деятельности;

– доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности; ― платежи при пользовании природными ресурсами;

– доходы от оказания платных услуг и компенсации затрат государства;

– доходы от продажи материальных и нематериальных активов;

– административные платежи и сборы;

– штрафы, санкции, возмещение ущерба;

– прочие неналоговые доходы.

Выделить из группы «Налоговые и неналоговые доходы» налоговые доходы позволяет классификация сектора государственного управления. Первые восемь подгрупп доходов относятся, в соответствии с указаниями по применению классификации операций сектора государственного управления, к налоговым доходам, оставшиеся девять подгрупп – к неналоговым доходам бюджета. Группа доходов «Безвозмездные поступления» содержит следующие подгруппы доходов:

– безвозмездные поступления от нерезидентов;

– безвозмездные поступления от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

– безвозмездные поступления от государственных (муниципальных) организаций;

– безвозмездные поступления от негосударственных организаций;

– безвозмездные поступления от наднациональных организаций;

– прочие безвозмездные поступления;

– перечисления для осуществления возврата (зачета) излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, сборов и иных платежей, а также сумм процентов за несвоевременное осуществление такого возврата и процентов, начисленных на излишне взысканные суммы;

– доходы бюджетов бюджетной системы Российской Федерации от возврата бюджетами бюджетной системы Российской Федерации и организациями остатков субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, прошлых лет;

– возврат остатков субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, прошлых лет.

Отдельные виды доходов имеют некоторые особенности администрирования:

а) администрирование доходов бюджета от денежных взысканий (штрафов) осуществляется органами государственной власти, органами местного самоуправления, вынесшими постановления о наложении штрафов. Если постановление о наложении штрафа выносится судом (мировым судьей) по результатам рассмотрения дела, то администрирование соответствующих поступлений осуществляется органом государственной власти, органом местного самоуправления, органом управления государственным внебюджетным фондом, направившим дело на рассмотрение в суд (мировому судье);

б) администрирование доходов бюджета от предоставления дотаций осуществляется органами, организующими исполнение бюджета;

в) администрирование доходов бюджета от предоставления субсидий и субвенций, а также возврат субсидий и субвенций прошлых лет осуществляется органами, уполномоченными в соответствии с законодательными и нормативными правовыми актами на использование указанных денежных средств;

г) администрирование доходов бюджета от возврата остатков субсидий и субвенций прошлых лет осуществляется органами государственной власти, органами местного самоуправления, предоставившими соответствующие субсидии и субвенции.

Группа доходов «Доходы от приносящей доход деятельности» содержит следующие подгруппы доходов: доходы от собственности по приносящей доход деятельности; рыночные продажи товаров и услуг; безвозмездные поступления от приносящей доход деятельности. Группа доходов «Доходы от приносящей доход деятельности» применяется для отражения доходов, получаемых бюджетными учреждениями, в отношении которых не принято решение о предоставлении в 2012 г. субсидий.

Дальнейшая детализация подгрупп вида доходов осуществляется в разрезе соответствующих статей и подстатей, что определяется Приказом Минфина России. Пример такой детализации приведен в приложении Б.

Классификация вида доходов бюджетов на 5-ом уровне детализации включает элементы доходов, которые формируются в зависимости от полномочия по установлению и нормативному правовому регулированию налогов, сборов и иных обязательных платежей, других доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также в зависимости от наличия прав требования к плательщикам по неналоговым доходам и безвозмездным поступлениям.

Бюджетной классификацией установлены следующие элементы доходов, указывающие на получателя средств, и соответствующие им коды:

01 – федеральный бюджет;

02 – бюджет субъекта Российской Федерации;

03 – бюджеты внутригородских муниципальных образований городов федерального значения Москвы или Санкт-Петербурга;

04 – бюджет городского округа;

05 – бюджет муниципального района;

06 – бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации;

07 – бюджет Фонда социального страхования Российской Федерации;

08 – бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования;

09 – бюджет территориального фонда обязательного медицинского страхования;

10 – бюджет поселения.

В целях администрирования налогов, сборов, регулярных платежей за пользование недрами, таможенных пошлин, таможенных сборов, специальных (компенсационных, антидемпинговых) пошлин, взимания государственной пошлины, доходов от поступления страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов, а также пеней и процентов, денежных взысканий (штрафов) применяются следующие коды подвида доходов бюджетов:

1000 – сумма платежа (перерасчеты, недоимка и задолженность по соответствующему платежу, в том числе по отмененному);

2000 – пени и проценты по соответствующему платежу;

3000 – суммы денежных взысканий (штрафов) по соответствующему платежу согласно законодательству Российской Федерации;

4000 – прочие поступления, если не указан один из трех кодов, перечисленных выше. Администраторы доходов бюджета обязаны производить уточнение платежей с указанием этого кода с целью их отражения по кодам подвида доходов бюджетов 1000, 2000, 3000.

При администрировании, например, вывозных таможенных пошлин на сырую нефть, зачисляемых в федеральный бюджет, применяются следующие коды подвида доходов бюджетов:

1001 – сумма вывозной таможенной пошлины на сырую нефть от налогооблагаемого экспорта, кроме Республики Беларусь (перерасчеты, недоимка и задолженность по соответствующему платежу, в том числе по отмененному);

1002 – сумма вывозной таможенной пошлины на сырую нефть от экспорта в Республику Беларусь (перерасчеты, недоимка и задолженность по соответствующему платежу, в том числе по отмененному);

2001 – пени и проценты по вывозной таможенной пошлине на сырую нефть от налогооблагаемого экспорта, кроме Республики Беларусь;

2002 – пени и проценты по вывозной таможенной пошлине на сырую нефть от экспорта в Республику Беларусь;

3001 – суммы денежных взысканий (штрафов) по вывозной таможенной пошлине на сырую нефть от налогооблагаемого экспорта, кроме Республики Беларусь;

3002 – суммы денежных взысканий (штрафов) по вывозной таможенной пошлине на сырую нефть от экспорта в Республику Беларусь.

При администрировании других доходов коды подвида доходов бюджетов повторяются, но встраиваются в конкретную группу, подгруппу, статью, подстатью и элемент доходов. Например, в целях администрирования поступлений от оказания платных услуг и компенсации затрат государства по кодам классификации доходов бюджетов 000 1 13 01991 01 0000 130 «Прочие доходы оказания платных услуг (работ) получателями средств федерального бюджета» применяются следующие коды подвида доходов бюджетов:

0100 – средства, поступающие от деятельности, осуществляемой загранучреждениями;

0200 – средства, поступающие от деятельности, осуществляемой учреждениями уголовно-исполнительной системы;

0300 – средства, поступающие от деятельности прочих учреждений.

Последняя классификация доходов бюджета является классификацией операций сектора государственного управления, которые группируются в зависимости от экономического содержания этих операций. Применительно к доходам бюджетов она представлена следующими группами доходов:

110 – налоговые доходы;

120 – доходы от собственности;

130 – доходы от оказания платных услуг;

140 – суммы принудительного изъятия;

150 – безвозмездные поступления от бюджетов;

151 – поступления от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

152 – поступления от наднациональных организаций и правительств иностранных государств;

153 – поступления от международных финансовых организаций;

160 – Страховые взносы на обязательное социальное страхование;

170 – доходы от операций с активами;

180 – прочие доходы.

410 – уменьшение стоимости основных средств;

420 – уменьшение стоимости нематериальных активов;

430 – уменьшение стоимости непроизведенных активов;

440 – уменьшение стоимости материальных запасов.

Отражение операций по доходам сектора государственного управления позволяет составлять бюджетную отчетность в соответствии с требованиями СГФ. Три вида отчетов – отчет о движении денежных средств, отчет о финансовых результатах деятельности, баланс активов и пассивов – являются новыми для представления бюджетной отчетности в Российской Федерации.

Классификация операций сектора государственного управления по доходам, в частности, дает возможность полного согласования начального и заключительного балансов активов и пассивов. Так, уменьшение стоимости основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов (земли и других ресурсов), материальных запасов в результате их реализации приводит к поступлению доходов в бюджеты. Это означает, что запас актива или пассива определенного вида на начало отчетного периода плюс изменения этого запаса в связи с операциями и другими экономическими потоками равен запасу на конец периода. Такая статистическая система позволяет полностью описывать и анализировать последствия мер политики и конкретных экономических событий.

Кроме того, классификация операций сектора государственного управления, в т.ч. по доходам, является необходимой аналитической основой для составления показателей Системы национальных счетов.

Таким образом, бюджетная классификация доходов определяет единообразный подход к составлению и исполнению бюджетов на всех уровнях бюджетной системы. Органы государственной власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления имеют право детализировать бюджетную классификацию, не нарушая установленного Минфином России порядка ее организации. Для этой цели в бюджетной классификации есть пропуски в кодах, а также число разрядов в коде достаточно для включения тех доходов, которые не предусмотрены Минфином России, но могут быть источником формирования доходов бюджетов регионов и муниципальных образований.

1 Дайте определение доходов бюджета как экономической категории.

2 Чем отличаются доходы и расходы бюджета как конститутивные и регулятивные институты?

3 В чем состоит принципиальное отличие налогов и доходов бюджета?

4 Зачем в российской практике налогового администрирования потребовалось определять недобросовестность налогоплательщиков?

5 В чем состоят недостатки формирования бюджета в неденежной форме?

6 Что является объектом отношений по поводу формирования доходов бюджета?

7 В чем проявляется перераспределительная функция бюджета?

8 Как соотносятся понятия «бюджет» и «бюджетная система»?

9 Как определены доходы бюджета в Руководстве по статистике государственных финансов 2001 года?

10 Как трактуются операции в СГФ? Назовите результаты операций.

11 Как классифицируются налоги в СНС? в СГФ?

12 Чем взносы (отчисления) на социальные нужды отличаются от налогов?

13 Дайте характеристику грантов как источников доходов бюджета.

14 Что включают доходы бюджета от собственности?

15 В чем особенность трактовки продаж товаров и услуг в СГФ как источников доходов бюджета?

16 Чем добровольные трансферты отличаются от грантов?

17 Какое значение имеет бюджетная классификация в формировании доходов бюджета?

18 Каковы причины изменений бюджетной классификации в Российской Федерации?

19 Каковы бюджетные полномочия главного администратора доходов бюджета?

20 Чем отличаются бюджетные полномочия главного администратора доходов бюджета от полномочий администратора доходов?

21 Какова структура и как детализируется классификация доходов бюджетов?

22 Какова роль элементов доходов в бюджетной классификации?

23 В чем назначение классификации операций сектора государственного управления по доходам?

24 Каким образом проводится детализация объектов бюджетной классификации субъектами РФ и органами местного самоуправления?

1 Проведите теоретический анализ взглядов авторов на сущность и функции экономической категории «доходы бюджета» и сделайте выводы.

2 Сопоставьте классификацию налогов в СНС и в СГФ и сделайте выводы.

3 Сравните классификацию налогов в СГФ с российской классификацией налоговых доходов. Составьте сопоставительную таблицу. Сделайте выводы.

4 В указаниях по применению бюджетной классификации Российской федерации в 2012 г. в группе «Налоговые и неналоговые доходы» выделена подгруппа «страховые взносы на обязательное социальное страхование», а в классификации операций сектора государственного управления, которая позволяет идентифицировать налоговые доходы, указана статья «налоги на социальные нужды», а также группа 160 – страховые взносы на обязательное социальное страхование. Чем можно объяснить такое расхождение в названиях?

5 Группа доходов «Доходы от приносящей доход деятельности» прежде называлась «Доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности». В чем причины переименования?

§ 1 Принципы формирования доходов бюджетов бюджетной системы СССР и Российской Федерации

Бюджетное законодательство любого государства представляет собой совокупность нормативно-правовых актов, содержащих бюджетно-правовые нормы. При этом определяющее влияние на содержание данных актов оказывают нормы конституционного, государственного и административного права.

Бюджетное законодательство как и все финансовое законодательство, действовавшее на территории СССР и РСФСР, было создано в другой политической и экономической обстановке и других условиях хозяйствования. Оно обслуживало планово-распределительную систему и опиралось на следующие принципы построения бюджетной системы:

а) финансовое верховенство Союза ССР, вытекающее из целей и задач объединения советских социалистических республик;

б) единство всей бюджетной системы, обусловленное единством классовой, политической и экономической основ центральных и местных органов государственной власти, единством целей и задач всех советских социалистических республик и единством народнохозяйственного плана;

в) принцип демократического централизма, выражающийся в том, что каждый местный Совет устанавливает свой бюджет, все эти бюджеты объединяются в сводный бюджет СССР и вышестоящие органы бюджетной системы направляют работу нижестоящих органов;

г) последовательное проведение ленинской национальной политики, которое находило свое выражение в том, что каждая республика и каждый национальный район имел свой бюджет; обеспечивались более высокие темпы роста бюджетов более отсталых национальных республик, которым оказывалась систематическая поддержка из общегосударственных средств.

При формировании доходной части всех бюджетов использовался принцип подведомственности, в соответствии с которым предприятия были распределены между различными уровнями власти и вносили отчисления от прибылей в соответствующий бюджет. Предприятия союзного подчинения, т.е. находившиеся в ведении союзных ведомств, вносили свои платежи из прибыли в союзный бюджет, а предприятия республиканского, областного, городского подчинения – в соответствующие бюджеты. В свою очередь, из соответствующих бюджетов финансировались предприятия, организации и учреждения союзного, республиканского и местного подчинения.

Следовательно, доходы союзного бюджета формировались за счет общесоюзных государственных доходов, главным из которых были отчисления от прибылей предприятий союзного подчинения и общегосударственные налоги и доходы, например, доходы от внешнеэкономической деятельности.

Принципы единства и демократического централизма обусловили следующие основные черты бюджетной системы СССР:

– стягивание значительной доли финансовых ресурсов в центральный бюджет;

– широкие масштабы перераспределения финансовых ресурсов между звеньями бюджетной системы;

– субъективизм при решении вопроса об объеме средств, передаваемых конкретному нижестоящему бюджету; ― ориентированная на расходы методология формирования территориальных бюджетов, воспитавшая у нижестоящих управленческих структур иждивенчество и твердую уверенность в том, что за все, в конечном счете, отвечает государство, верховная власть;

– ежегодный пересмотр процентов отчислений от регулирующих доходов, предоставлявший неограниченные возможности держать в зависимости нижестоящий орган власти, вынуждая его выпрашивать дополнительные отчисления от регулирующих доходов;

– множественность форм межбюджетного перераспределения финансовых ресурсов, позволявшая во всех случаях применять субъективный подход при решении вопроса о выделении финансовой помощи нижестоящему бюджету.

В связи с преобразованиями в экономике и во взаимоотношениях между федеральным уровнем власти и субъектами Российской Федерации, с развитием местного самоуправления произошло обновление законодательства. Были приняты новые нормативные акты как общего значения по вопросам государственных и местных доходов, так и по конкретным их видам.

Становление российской бюджетной системы совпало с началом радикальной экономической реформы и предопределило пересмотр концепции бюджетного устройства России в направлении его значительной децентрализации. Важным этапом стал принятый Закон РСФСР № 1734-1 от 10.10.1991 года «Об основах бюджетного устройства и бюджетного процесса в РСФСР». Этот закон предусматривал наличие собственных источников доходов бюджетов, к которым относились:

а) закрепленные законом доходные источники для каждого уровня бюджета;

б) отчисления по регулирующим доходным источникам;

в) дополнительные источники, устанавливаемые самостоятельно Верховными Советами республик в составе РСФСР, местными Советами народных депутатов в рамках законодательства РСФСР.

В дальнейшем были приняты новые нормативные акты как общего значения по вопросам государственных и местных доходов, так и по конкретным их видам. К числу актов общего значения относятся Закон от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», Бюджетный и Налоговый кодексы.

В настоящее время глава 5 БК РФ законодательно закрепляет следующие принципы бюджетной системы Российской Федерации:

– единства бюджетной системы Российской Федерации;

– разграничения доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов между уровнями бюджетной системы РФ;

– самостоятельности бюджетов;

– полноты отражения доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов;

– сбалансированности бюджета;

– результативности и эффективности использования бюджетных средств;

– общего (совокупного) покрытия расходов бюджетов;

– прозрачности (открытости);

– достоверности бюджета;

– адресности и целевого характера бюджетных средств;

– равенства бюджетных прав субъектов РФ, муниципальных образований;

– подведомственности расходов бюджетов;

– единства кассы.

Особенности формирования доходов бюджетов бюджетной системы РФ наиболее полно характеризуют принципы единства бюджетной системы Российской Федерации; самостоятельности бюджетов; разграничения доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов между уровнями бюджетной системы РФ.

Принцип единства бюджетной системы РФ означает единство регламентирующей нормативной базы; форм бюджетной документации; санкций и стимулов; методологии формирования и использования бюджетных средств. Единство бюджетной системы определяется как внутреннее сочетание взаимодействующих элементов, как тип взаимодействия элементов бюджетной системы. Те признаки, связанные с принципом единства бюджетной системы, которые названы в БК РФ, на самом деле являются условиями для проявления единства. Реализация указанного принципа возможна только во взаимосвязи с принципом федерализма, поскольку именно он придает должное качество единству бюджетной системы. В этом случае единство бюджетной системы предстает как продолжение единства элементов федеративного государства во всех сферах общественной жизни, включая область бюджетной деятельности. Единство бюджетной системы также связывается с конституционным принципом единства экономического пространства, принципом осуществления в стране единой бюджетной политики. Единство бюджетной системы зависит также от совместной деятельности органов законодательной и исполнительной власти.

Принцип самостоятельности бюджетов означает следующее:

а) права и обязанности органов государственной власти и органов местного самоуправления самостоятельно обеспечивать сбалансированность и эффективность использования бюджетных средств; самостоятельно осуществлять бюджетный процесс; устанавливать соответствующие налоги и сборы;

б) недопустимость установления расходных обязательств, подлежащих исполнению за счет доходов и источников финансирования дефицитов других бюджетов, введения в действие в течение текущего финансового года изменений бюджетного законодательства, приводящих к увеличению расходов или снижению доходов без внесения изменений в законы о соответствующих бюджетах, изъятия дополнительных доходов, экономии по расходам бюджетов, полученных в результате эффективного исполнения бюджетов.

В наиболее общем виде принцип самостоятельности бюджетов предполагает наличие достаточного объема доходных источников каждого уровня власти для осуществления возложенных на него расходных обязательств. Принцип самостоятельности на практике реализуется далеко не в полной мере. Это относится как к региональным, так и к местным бюджетам, где проблема проявляется с особой остротой. Несомненно, бюджеты субъектов РФ и муниципальных образований самостоятельны с точки зрения процесса их принятия как нормативных правовых актов, определения доходов и расходов. Но, учитывая важную роль налоговых доходов в формировании каждого уровня бюджета, можно прийти к выводу, что бюджет субъекта РФ изначально юридически и экономически зависим от воли федерального центра.

Для обеспечения принципа самостоятельности необходимо применение механизмов межбюджетного выравнивания. Это обусловлено двумя главными мотивами. Во-первых, пока нигде не удавалось на практике обеспечить полного соответствия величины налоговых и иных бюджетных доходов объему расходных обязательств соответствующих органов власти. Недостаток средств обычно компенсируется бюджетными трансфертами. Во-вторых, существует задача воздействия центральной власти на формирование бюджетной и иной политики территориальных органов исходя из общегосударственных приоритетов.

Невозможность в полной мере реализовывать принцип самостоятельности в части прав и обязанностей органов власти обеспечивать сбалансированность соответствующих бюджетов во многом обусловлена двумя особенностями российской бюджетной системы:

– несбалансированностью по вертикали. Она определяется тем, что объем функций, возлагаемых на субфедеральные органы власти, как правило, превышает их возможности по финансированию необходимых расходов за счет закрепленных доходных источников. Эти несоответствия между расходными обязательствами и доходным потенциалом субфедеральных органов власти ликвидируются с помощью субсидий из федерального бюджета. Однако помощь из центра не носит целевого характера, не стимулирует региональные органы управления совершенствовать свою собственную деятельность и полнее использовать внутренние возможности хозяйства соответствующих территорий, более того – поощряет иждивенчество;

– несбалансированностью по горизонтали. Она связана с неравномерностью экономического развития территорий, с дифференциацией их доходных потенциалов. Указанные различия возникают в силу не зависящих от самих территорий причин: отсутствия природных ресурсов, неблагоприятной демографической структуры населения. Россия на данном этапе находится в поиске механизмов горизонтального бюджетного регулирования в том виде, в котором они существуют в некоторых странах.

Принцип самостоятельности бюджетов предполагает недопустимость установления расходных обязательств, подлежащих исполнению за счет доходов других бюджетов бюджетной системы. Однако если проанализировать состав и структуру источников доходов, можно выявить следующую особенность. Доходы субъектов РФ в среднем на 60 % состоят из сумм налога на прибыль организаций и на 20 % из сумм безвозмездных поступлений. Доходы городов при этом состоят в среднем от 20 % до 60 % из безвозмездных поступлений. Если учесть, что большее число субъектов РФ и муниципальных образований имеет дефицитные бюджеты, говорить о возможности самостоятельного финансирования расходных обязательств пока не представляется возможным.

Принцип самостоятельности может быть полностью реализован лишь в условиях функционирования такого механизма разграничения доходных источников между органами власти разного уровня, при котором на любом уровне управления обеспечивается соответствие доходов финансируемым расходам и стабильность условий поступления денежных средств в бюджет. Принцип самостоятельности не может быть обеспечен без четкого и последовательного воплощения принципа разграничения расходов и доходов между бюджетами разных уровней.

Принцип разграничения доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов между бюджетами бюджетной системы РФ означает закрепление в соответствии с законодательством РФ доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов за бюджетами бюджетной системы РФ, а также определение полномочий органов государственной власти (органов местного самоуправления) и органов управления государственными внебюджетными фондами по формированию доходов бюджетов, источников финансирования дефицитов бюджетов и установлению и исполнению расходных обязательств публично-правовых образований.

На начальном периоде формирования российской государственности возобладала тенденция бюджетной и налоговой децентрализации. Так, Президентом РФ был принят Указ от 22 декабря 1993 г. № 2268 «О формировании республиканского бюджета РФ и взаимоотношениях с бюджетами субъектов РФ в 1994 году», согласно которому органам власти субъектов РФ было предоставлено право устанавливать и вводить в действие без ограничения их размера любые налоги, уплачиваемые за счет чистой прибыли предприятий. На основании данного указа только в 1994 году было введено сверх предусмотренных в Законе РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» более 70 видов налогов субъектов РФ и местных налогов. В 1995 году дополнительные налоги взимались в 66 субъектах России, а в 1996 году – в 75. В итоге на территории России к середине 1996 года было введено более 200 налогов и сборов, не предусмотренных Законом «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

Такое положение вызывало обоснованную критику со стороны налогоплательщиков, которые и без дополнительных налогов несли значительное налоговое бремя в виде тех налогов, которые уже были предусмотрены указанным законом. В результате процесс бесконтрольной децентрализации в сфере бюджетной деятельности субъектов РФ сменился на усиление централизации. С 1 января 1997 г. отменялось взимание всех налогов, которые были введены на местах и не предусмотрены законом «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

Дальнейшее сокращение финансовой базы субъектов РФ произошло в результате принятия Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ). Так, если до принятия НК РФ к числу местных налогов относилось 25 налогов и сборов, то в настоящее время их осталось всего лишь 2. Существенно сократилась и финансовая база субъектов РФ, что выразилось также в сужении круга доходных источников их бюджетов и привело к изменению соотношения доходов бюджетов субъектов РФ и федерального бюджета в пользу последнего.

С принятием Федерального закона от 6 октября 2003 года № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» в России началась реформа, которая закрепила двухуровневую территориальную организацию местного самоуправления. Это потребовало не только разграничения предметов ведения и полномочий между муниципальными образованиями, но и определения доходных источников местных бюджетов для различных видов муниципальных образований. Законом каждое муниципальное образование было наделено правом формирования собственного бюджета и самостоятельного использования его ресурсов при решении вопросов местного значения. Все это привело к необходимости существенного изменения налогового и бюджетного законодательств. В 2004-2007 гг. был принят ряд федеральных законов, разграничивающих полномочия между различными уровнями публичной власти. По действующему законодательству, экономическую основу местного самоуправления составляют находящееся в муниципальной собственности имущество, средства местных бюджетов и имущественные права муниципальных образований. При этом, несомненно, ведущую роль играют местные бюджеты. Основным назначением местных бюджетов является создание устойчивой финансовой базы для выполнения органами местного самоуправления своих задач.

Существующая налоговая система не обеспечивает необходимой финансовой базой муниципальные образования и является, по сути, сдерживающим фактором экономического развития. Органы местного самоуправления лишены возможности влиять на увеличение собственных доходов, за счет которых они обязаны реализовывать свои полномочия по вопросам местного значения. Местные налоги не могут стать основой формирования местных бюджетов, т.к. их доля в структуре доходной части бюджетов остается незначительной. Основные причины такого положения состоят в том, что право собственности граждан зачастую не оформлено надлежащим образом; имеется большое число объектов незавершенного строительства, особенно в городских округах и городских поселениях; наблюдается недостаточное внимание налоговых органов к сбору местных налогов из-за сокращения числа налоговых инспекций.

§ 2 Методы разграничения доходов между уровнями бюджетной системы

Теоретические представления о распределении доходных источников между уровнями бюджетной системы сформулированы западными учеными Р. Масгрейвом и А. Шахом [6].

К важнейшим принципам распределения доходных источников между уровнями бюджетной системы относятся следующие:

а) прогрессивные налоги (например, прогрессивный подоходный налог) должны собираться централизованно. Если такие налоги будут вводиться на децентрализованном уровне, и их ставки будут различаться по территориям, то и у бедных, и у богатых слоев населения появятся стимулы для миграции;

б) в общем случае органы власти регионального и местного уровней должны избегать налогов, имеющих мобильную базу. Децентрализованное управление такими видами налогов может приводить к перемещениям налоговой базы и искажениям в рыночном поведении производителей и потребителей;

в) если налоговая база распределена между территориями крайне неравномерно, то такой налог должен собираться централизованно (налоги на природные ресурсы, сконцентрированные в отдельных регионах страны);

г) децентрализованные бюджеты не должны наполняться за счет налогов, которые «экспортируются» в другие регионы, т.е. оплачиваются их жителями. Примером такого налога может служить налог с продаж в муниципальном образовании, которое является туристическим центром. Этот налог в значительной степени оплачивается жителями других муниципалитетов, которые не потребляют локальных общественных благ в большом количестве. Они фактически субсидируют местный бюджет, т.е. происходит неоправданное перераспределение ресурсов в пользу населения муниципалитета.

Исходя из данных принципов, доходная часть местных бюджетов должна формироваться в первую очередь за счет налогообложения иммобильных налоговых баз, которыми характеризуются имущественные налоги. Доходы бюджетов верхнего уровня должны пополняться за счет налогов, имеющих выраженную перераспределительную природу, например, за счет прогрессивного налога на доходы.

В контексте вертикального финансового выравнивания необходимо выделить еще один критерий – достаточность доходных источников для покрытия расходных обязательств. Если доходные источники не в состоянии покрыть расходных потребностей соответствующего уровня власти, то возникает вертикальный фискальный разрыв. Основная причина его возникновения – неправильное разграничение налоговых источников между уровнями государственной власти. До тех пор, пока это требование не будет реализовано, необходимо осуществлять дополнительное горизонтальное выравнивание финансового потенциала нижестоящего бюджета. Размеры требуемого финансового выравнивания окажутся тем меньше, чем в большей степени будут соблюдаться принципы и критерии разграничения налоговых полномочий и доходных источников между органами власти и управления разных уровней.

Критерии разграничения налоговых поступлений между бюджетами разных уровней выработаны мировой практикой:

– стабильность: чем в большей степени налоговые поступления зависят от экономической конъюнктуры, тем выше должен быть уровень бюджетной системы, за которым должен закрепляться соответствующий налоговый источник и полномочия по его регулированию;

– экономическая эффективность: за каждым уровнем бюджетной системы должны закрепляться налоги и доходные источники, база которых в наибольшей степени зависит от экономической политики данного уровня масти;

– территориальная мобильность налоговой базы: чем выше возможности для перемещения налоговой базы между регионами (муниципалитетами), тем на более высоком уровне бюджетной системы должен вводиться соответствующий налог и тем выше предпосылки дня централизации данных налоговых поступлений;

– равномерность размещения налоговой базы: чем выше неравномерность (дисперсность) размещения налоговой базы, тем на более высоком уровне должен вводиться соответствующий налог и тем выше предпосылки для централизации таких налоговых поступлений;

– социальная справедливость: налоги, носящие перераспределительный характер, должны быть в основном закреплены за федеральным уровнем власти;

– бюджетная ответственность – сборы, представляющие собой платежи за бюджетные услуги, должны поступать в бюджет органов власти, предоставляющих соответствующие услуги;

– достаточность доходных источников для покрытия расходов.

Теоретически выделяются три основные модели взаимодействия органов власти различных уровней в области формирования налоговых доходов:

а) разграничение полномочий по взиманию налога и закрепление их за определенным уровнем власти. Каждый уровень власти вводит свои собственные налоги и сборы самостоятельно или имеет место неполное разделение прав и ответственности различных уровней власти и управления в установлении налогов, т.е. центральное правительство дает четкий и исчерпывающий перечень различных налогов и сборов, которые могут быть в стране. В отечественных и зарубежных исследованиях встречаются следующие определения этой модели – «один налог – один бюджет», «раздельные» налоги;

б) совместное использование базы налогообложения или модель «разные ставки». Эта модель заключается в том, что виды налогов, их ставки, условия взимания и другие вопросы устанавливаются на общенациональном уровне. Региональные и местные органы определяют ставки налогов в пределах части, зачисляемой в соответствующий бюджет;

в) нормативное разделение между бюджетами разных уровней доходов от конкретных видов налогов, взимаемых по единым ставкам на всей территории страны. В этом случае в бюджет каждого уровня власти подлежит зачислению законодательно установленная доля той суммы конкретного налога, которая должна быть собрана на соответствующей территории исходя из общей для всех плательщиков этого налога ставки. В основе определения конкретных пропорций межбюджетного распределения налогов могут лежать различные критерии: численность населения, в т.ч. его возрастная или социальная структура; географическое положение того или иного региона; состояние его промышленного потенциала, в т.ч. его структурные характеристики и т.п. Конкретные пропорции и порядок распределения налогов могут устанавливаться на различные периоды: пересматриваться ежегодно или носить долгосрочный характер.

В основе второй и третьей моделей лежат совместные налоги, которые распределяются двумя способами: исчисляются по разным ставкам или исчисляются по одинаковым ставкам, но распределяются по разным нормативам. На практике же при построении налоговых систем в экономически развитых странах наблюдается та или иная комбинация этих моделей с учетом экономических, политических, социальных, демографических факторов, включая и особенности национального менталитета.

В мировой практике действуют две классические модели вертикального распределения доходов бюджетов:

– американская модель или децентрализованная модель бюджетного федерализма. Доходная часть бюджетов всех уровней формируется преимущественно за счет собственных источников, например, «закрепленных», «непересекающихся» местных и региональных налогов. В частности, федеральные налоги поступают преимущественно в федеральный бюджет, региональные налоги ― в бюджеты регионов, местные налоги ― в местные бюджеты. Она получила распространение в США, Японии, Франции, Швеции, Швейцарии и в Великобритании;

– германская модель, западноевропейская или кооперативная модель. Доходная часть бюджетов всех уровней формируется преимущественно за счет законодательно определенных отчислений (долей) от единых, как правило, федеральных налогов. В данной модели преимущество отдается совместным налогам, отсюда и возникло определение «кооперативный» федерализм. Для нее характерны активная политика по вертикальному и горизонтальному выравниванию, существенное ограничение самостоятельности региональных властей в области налогообложения.

Важной особенностью американской модели является отсутствие федеральной программы бюджетного выравнивания. В американской модели признается высокая степень финансовой независимости и самостоятельности, объем перераспределительных средств между бюджетами разных уровней невелик, предпочтение отдается конкуренции между штатами (между кантонами – в Швейцарии), в результате которой появляются новые виды общественных благ и более совершенные способы их производства. Отсюда определение этой модели как модели «конкурентного» федерализма.

Вертикальное выравнивание в Германии применяет совместные (общие) налоги как доминирующую распределительную систему доходов. На общие налоги, которые делятся в определенных соотношениях между федерацией, землями и – частично – общинами, приходится около 80 % совокупных налоговых доходов всех уровней власти. В противоположность США, в Германии горизонтальные и вертикальные трансферты ведут к почти полному выравниванию различий финансовой обеспеченности субъектов федерации.

Конец ознакомительного фрагмента.