Внеоборотные активы: бухгалтерский и налоговый учет. Глава 2. Основные средства (О. И. Горюнова, 2009)

2.1. Понятие, состав и классификация объектов основных средств

В соответствии с действующими нормативными документами основные средства представляют собой предметы и объекты материально-вещественного содержания, используемые в качестве средства труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего двенадцать месяцев, или обычный операционный цикл, если он превышает двенадцать месяцев.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие объекты основных средств.

В письме Министерства финансов Российской Федерации «О лимите стоимости основных средств» от 19.10.2000 г. № 16-00-13-07 говорится о том, что с 01.01.2001 г. необходимо отказаться от применения стоимостного критерия для отнесения имущества к основным средствам, сохранив критерий срока полезного использования. Предметы со сроком полезного использования более двенадцати месяцев независимо от их стоимости должны относиться к основным средствам, а предметы со сроком полезного использования менее двенадцати месяцев принимаются к учету в порядке, установленном для материалов.

В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 г. № 91н, в качестве основных средств к бухгалтерскому учету принимаются активы, которые соответствуют одновременно следующим условиям:

1) используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

2) используются в течение срока последнего использования продолжительностью свыше двенадцати месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает двенадцать месяцев.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этих основных средств.

В составе основных средств учитываются также земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.

Отличительными чертами основных средств являются их многократное использование в процессе эксплуатации, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода (более двенадцати месяцев). Основные средства переносят свою стоимость на изготовляемую или добываемую с их применением продукцию, выполненные работы или оказываемые услуги частями путем начисления амортизации.

К основным средствам не относятся: молодняк животных и животные на откорме, предметы, предназначенные для выдачи напрокат. Не учитываются в составе основных средств независимо от срока службы специальные инструменты и приспособления, предназначенные для изготовления определенных изделий, машины и оборудование, предназначенные для монтажа, материальные объекты, учитываемые как товары на складах торговых, снабженческих и других посреднических организаций или как продукция предприятий-изготовителей, многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.

На балансе предприятия могут учитываться объекты основных средств, функционирующие в непроизводственной сфере (жилищно-коммунальное хозяйство, учреждения науки, культуры, здравоохранения и т. п.).

Основные средства оказывают существенное влияние на эффективность производства, качество работы и результаты всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Об эффективности применения основных средств можно судить по увеличению их работы путем сокращения целодневных и внутрисменных простоев, повышения коэффициента сменности, производительности на базе внедрения новой техники и технологии, фондоотдачи, т. е. увеличения выпуска продукции, объема выполняемых работ и оказываемых услуг на среднегодовую стоимость активной части основных средств.

Классификация основных средств

Классификация основных средств имеет важное значение для организации их бухгалтерского учета.

В соответствии с «Общероссийским классификатором основных фондов», утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 г. № 359 (с изм. и доп. на январь 1998 г.), организацией применяется единая типовая классификация основных средств, на основании которой основные средства могут группироваться по следующим признакам:

1) по отраслевому признаку;

2) по назначению;

3) по видам;

4) по использованию;

5) по принадлежности.

Классификация объектов основных средств по отраслевому признаку направлена на получение данных о стоимости этих основных средств в каждой отрасли:

1) промышленности;

2) сельском хозяйстве;

3) строительстве;

4) транспорте;

5) связи;

6) торговле и других отраслях.

Главным критерием группировки объектов основных средств по отраслевому признаку признается вид деятельности определенного предприятия или его подразделения.

По назначению основные средства подразделяются на следующие группы:

1) основные средства производственного назначения основного вида деятельности;

2) основные средства производственного назначения вспомогательных и обслуживающих производств;

3) непроизводственные основные средства (жилищно-коммунального и культурно-бытового назначения).

Производственные основные средства (машины, станки, аппараты, вычислительная техника, инструменты, здания основных и вспомогательных цехов, отделов и служб, здания складов, резервуары, транспортные средства, используемые для перемещения и хранения предметов и продуктов труда, хозяйственный инвентарь, мебель) предназначены для производственного процесса, т. е. они связаны с осуществлением предпринимательской деятельности.

Основные средства непроизводственного назначения не используются непосредственно в процессе производства, но они применяются для обеспечения культурно-бытовых нужд работников организации (основные фонды поликлиник, медицинских пунктов, жилищно-коммунального хозяйства, клубов, стадионов, детских садов, школ, средних и высших учебных заведений и т. п.).

Группировка основных средств по видам в зависимости от натурально-вещественного состава и целей использования объектов является базой для ведения аналитического учета основных средств и составления бухгалтерской отчетности о наличии и движении основных средств.

Выделяют следующие виды основных средств:

1) здания (производственные цеха, склады, фермы, жилые здания);

2) сооружения (силосные башни, ток крытый, оросительные сооружения, охладители);

3) передаточные устройства (трубопроводы, электросети);

4) машины и оборудование (электродвигатели, измерительные приборы, вычислительная техника);

5) транспортные средства (автомобили, тракторы, автокары, гужевой транспорт);

6) инструменты (электродрели, молотки, отвертки);

7) производственный инвентарь (верстаки, рабочие столы);

8) хозяйственный инвентарь (конторская обстановка, кресла, шкафы);

9) рабочий скот (рабочие лошади, волы, верблюды);

10) многолетние насаждения (сады, виноградники, ягодники);

11) капитальные затраты по улучшению земель (по корчевке пней, очистке полей от валунов);

12) стоимость земельных участков, лесных, водных угодий, переданных предприятию в собственность;

13) прочие основные средства (библиотечные фонды, спортивный инвентарь). По степени использования основные средства могут быть:

1) находящимися в эксплуатации;

2) находящимися в запасе (резерве);

3) находящимися в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;

4) находящимися на консервации.

На консервацию передают те основные средства, которые находятся в комплексе, предназначенном для законченного цикла производства при его временном прекращении функционирования на срок, превышающий три месяца. Для передачи объекта на консервацию необходимо разрешение руководителя организации.

В зависимости от имеющихся прав на объекты основные средства подразделяются:

1) на объекты основных средств, принадлежащие организации на праве собственности (в т. ч. сданные в аренду), – собственные;

2) на объекты основных средств, полученные организацией в аренду, – арендованные, т. е. находящиеся во временном пользовании за определенную плату;

3) на объекты, находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении.

В балансе перечисленные объекты основных средств, в т. ч. временно не используемые и переданные в аренду или лизинг, отражаются как основные средства в эксплуатации.

Предприятия всех организационно-правовых форм собственности организуют бухгалтерский учет основных средств по классификационным группам в разрезе инвентарных объектов (единицы учета).

Единицей учета основных средств является отдельный инвентарный объект, под которым понимают законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, предназначенный для выполнения определенной работы.

Инвентарным объектом считаются:

1) по зданиям – каждое отдельно стоящее здание с его внутренними устройствами (системой отопления, водопроводом, газопроводом, канализацией, вентиляционным устройством) и надворные постройки (сарай, забор и т. п.);

2) по сооружениям – каждое обособленное сооружение с устройствами, которые составляют с ним единое целое (мост вместе с опорами, фермами, подъездами и подходами к нему);

3) по передаточным устройствам – каждое самостоятельное устройство, не являющееся составной частью здания и сооружения;

4) по силовым машинам и оборудованию – каждая силовая машина с фундаментом, со всеми приспособлениями и принадлежностями к ней, приборами и индивидуальным ограждением;

5) по рабочим машинам и производственному оборудованию – каждый станок или аппарат, включая входящие в его состав приспособления, принадлежности и приборы, ограждение, фундамент, на котором смонтирован инвентарный объект;

6) по транспортным средствам – каждый объект транспортных средств с включением относящихся к нему приспособлений и принадлежностей (автомобиль грузовой, включая запасные колеса с камерой и покрышкой и комплект инструмента);

7) по инструментам и инвентарю – каждый предмет, имеющий самостоятельное значение и не являющийся составной частью какого-либо инвентарного объекта (машины, станка, аппарата и т. п.).

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств при принятии их к бухгалтерскому учету каждому объекту основных средств (инвентарному объекту) независимо от того, находится ли он в эксплуатации, в запасе или на консервации, должен присваиваться определенный инвентарный номер.

Инвентарный номер обязательно указывается в документах, связанных с движением основных средств, и обозначается на учитываемом предмете путем прикрепления металлического жетона, наносится краской или при этом используется какой-либо другой способ. Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в данной организации. Инвентарные номера выбывших объектов вновь поступившим основным средствам присваиваются не ранее чем через пять лет после выбытия.

Объект основных средств, поступивший в организацию на основании договора аренды, может учитываться арендатором по инвентарному номеру, присвоенному арендодателем.

2.2. Документальное оформление движения объектов основных средств в бухгалтерской отчетности

Весь бухгалтерский учет на предприятии, в т. ч. учет объектов основных средств, представляет собой документальное оформление каждой хозяйственной операции. Имущество организации периодически перемещается, и для целей оперативного контроля за ним необходимо вести учетную документацию по формам, приведенным в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденным постановлением Госкомстата Российской Федерации «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» от 21.01.2003 г. № 7 – (далее настоящее постановление).

Документальное оформление объектов основных средств при поступлении

При поступлении объекта на предприятие бухгалтер составляет такие документы, как:

1) акт о приеме-передаче объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) формы № ОС-1;

2) акт о приеме-передаче здания (сооружения) формы № ОС-1а;

3) акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий и сооружений) формы № ОС-1б.

Вышеназванные документы должны оформляться на каждый объект основных средств или на группу имущества, однородного по каким-либо признакам. В соответствии с настоящим постановлением документы указанных форм применяются для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями поступивших по договору купли-продажи, мены имущества, дарения, финансовой аренды либо путем приобретения за плату денежными средствами, изготовления для собственных нужд и ввода в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений).

Рассмотрим каждый документ отдельно. Итак, при поступлении объекта основных средств, кроме зданий и сооружений, составляется акт формы № ОС-1 (прил. 1).

Документ состоит из заголовочной части, которая включает в себя необходимые реквизиты. Например, организация-получатель (наименование, адрес, телефон, факс, банковские реквизиты), организация-сдатчик, основание для составления акта, дата, номер, корреспондирующий счет (субсчет), амортизационный (инвентарный, заводской) номер объекта, реквизиты государственной регистрации прав на недвижимость (данный реквизит заполняется в отношении недвижимого имущества).

Основная часть документа представлена в виде трех разделов:

1) 1 раздел «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи»;

2) 2 раздел «Сведения об объекте основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету»;

3) 3 раздел «Краткая индивидуальная характеристика объекта основных средств» (приспособления, принадлежности и содержание драгоценных металлов, камней).

Заключительная часть включает в себя подписи участников приема-передачи, их должности и табельные номера. По окончании составления документа он заверяется подписью руководителя и бухгалтера, печатью организации. К акту о приеме-передаче прилагаются вся техническая документация и инструкция по эксплуатации. Организация, которая приняла имущество, должна сделать отметку в бухгалтерии об открытии инвентарной карточки учета объекта основных средств (либо записи в инвентарной книге). Акт оформляется в двух экземплярах: один экземпляр остается у организации, которая передала объект, а другой, соответственно, у организации, которая приняла этот объект.

При передаче здания или сооружения в пользу другого предприятия оформляют акт о приеме-передаче здания (сооружения) формы № ОС-1а (прил. 2).

Аналогично акту приема-передачи объекта основных средств акт о приеме здания также включает три раздела (заголовочный, основной и заключительный). Реквизиты организации-получателя и организации-сдатчика располагаются в заголовочной части документа. В первом разделе записывается информация о состоянии объекта основных средств на дату передачи, а именно: фактический срок эксплуатации, сумма начисленной амортизации, остаточная стоимость и его договорная цена.

Второй и третий разделы заполняются на основании технической документации на имущество. Здесь необходимо указать данные об общей площади (в квадратных метрах); количество этажей; общий строительный объем, включая подземную часть; площадь встроенных, встроенно-пристроенных и пристроенных помещений, а также количественные и качественные характеристики и особые примечания.

После заполнения основных реквизитов комиссия по приему-передаче подписывает окончательное заключение с приложением технической документации. Акт составляется в двух экземплярах, которые подписываются главным бухгалтером и членами комиссии, а затем передаются участникам приема-передачи.

Прием-передача объектов основных средств между организациями для включения в состав основных средств для организации-получателя или выбытия их из состава основных средств для организации-сдатчика оформляется актом о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) по форме № ОС-1б.

В соответствии с настоящим постановлением данная форма документа составляется в количестве не менее двух экземпляров на группу объектов основных средств (кроме зданий и сооружений), которые утверждаются руководителями организации-получателя и организации-сдатчика. К акту прилагается техническая документация, непосредственно относящаяся к данной группе объектов. В акте данные об объекте основных средств, находящемся в собственности двух или нескольких организаций, записываются соразмерно доле организации в праве общей собственности.

При заполнении раздела «Справочно» нужно указать информацию об участниках долевой собственности, а также в случае, если стоимость приобретения объекта основных средств была выражена в иностранной валюте, сведения о наименовании иностранной валюты, ее сумме по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату, выбранную в соответствии с требованиями, действующими в системе бухгалтерского учета.

Документальное оформление основных средств при внутреннем перемещении

На каждом предприятии организуется внутренний учет движения основных средств. Для целей контроля за перемещением имущества оформляют накладную на внутреннее перемещение объектов основных средств формы № ОС-2 (см. прил. 3).

Форма № ОС-2 применяется для оформления и учета перемещения объектов основных средств внутри организации из одного структурного подразделения (цеха, отдела, участка) в другой. Она выписывается сдатчиком в трех экземплярах, подписывается ответственными лицами структурных подразделений получателя и сдатчика. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств сдатчика, а третий экземпляр передается получателю.

К основным реквизитам накладной относятся:

1) наименование организации;

2) реквизиты сдатчика и получателя;

3) номер документа и дата его составления.

В накладной есть таблица для записи наименования объекта, даты его приобретения, инвентарного номера, количества и стоимости в денежном выражении. На основании накладной бухгалтер записывает сведения об объекте в инвентарную карточку учета объекта основных средств формы № ОС-6.

Во время эксплуатации имущества оно теряет свои первоначальные характеристики. В этом случае организации проводят ремонт, реконструкцию и модернизацию собственных и арендованных основных средств. На каждый объект составляют акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств формы № ОС-3 (прил. 4).

Учет приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств ведется с помощью указанного акта. Он включает в себя следующие сведения:

1) данные о состоянии объекта основных средств на момент передачи в ремонт, на реконструкцию, модернизацию (наименование объекта, инвентарный номер, номер паспорта и заводской, восстановительная стоимость и фактический срок эксплуатации);

2) информацию о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией (наименование объекта основного средства, вид работы, затраты на демонтаж, стоимость выполненного объема работ по договору и фактическая, особые примечания);

3) стоимость объекта основного средства после реконструкции в денежном выражении.

Документ заверяется подписями членов приемочной комиссии.

В отдельных случаях документ подписывается лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации или структурного подразделения, которые проводили ремонт (реконструкцию, модернизацию).

На выполнение ремонта подрядными организациями также составляется акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств в двух экземплярах. Один экземпляр остается в организации, другой подлежит передаче подрядной организации, которая проводила ряд операций по ремонту имущества. Данные акта служат источником информации для записи в инвентарной карточке учета объекта основных средств формы № ОС-6.

Для учета внутреннего движения основных средств в бухгалтерии применяются следующие формы документов:

1) инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма № ОС-6);

2) инвентарная карточка группового учета объектов основных средств (форма № ОС-6а);

3) инвентарная книга учета объектов основных средств (форма № ОС-6б).

В единственном экземпляре в бухгалтерии на каждый объект ведется инвентарная карточка учета объекта основных средств (прил. 5).

Инвентарная карточка является источником информации о наличии и движении основных средств и состоит из шести разделов.

В разделе 1 «Сведения об объекте основных средств на дату передачи» содержатся данные документа о вводе в эксплуатацию, фактический срок эксплуатации, сумма начисленной амортизации и остаточная стоимость.

Раздел 2 «Сведения об объекте основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету» содержит информацию о первоначальной стоимости и сроке полезного использования.

Если имущество в течение отчетного периода переоценивалось, то его стоимость изменилась.

В разделе 3 «Переоценка» указываются дата проведения переоценки, размер коэффициента и восстановительная стоимость в денежном выражении.

Раздел 4 «Сведения о приеме, внутренних перемещениях, выбытии (списании) объекта основных средств». На основании данных документов форм № ОС-1, № ОС-1а, № ОС-1б записывается информация о каждом перемещении объекта внутри предприятия, а также о проведении ремонта, реконструкции, модернизации, капитального ремонта, выбытии и списании. В результате проведения указанных работ первоначальная стоимость основных средств изменяется и отражается в разделе 5 «Изменения первоначальной стоимости объекта основных средств».

В случае проведения ремонта организация осуществляет некоторые расходы, которые указываются в следующем разделе 6 «Затраты на ремонт» (вид ремонта, соответствующий документ и сумма затрат в рублях).

В инвентарной карточке также записывается краткая характеристика объекта основных средств (качественные и количественные характеристики). Подписывается карточка лицом, ответственным за хранение (например, бухгалтером).

На группу объектов основных средств заводится инвентарная карточка группового учета объектов основных средств формы № ОС-6а.

Карточка включает в себя наименование структурного подразделения и подпись материально ответственного лица (его табельный номер). Карточка группового учета служит источником информации о каждой группе объектов, дате их поступления, изменении стоимости в связи с проведением переоценки и дате выбытия из производства вследствие списания. В графе 10 указывается сумма начисленной амортизации с начала эксплуатации. Данный документ подписывается лицом, ответственным за ведение карточки, и заверяется печатью.

В бухгалтерском учете малых предприятий для учета наличия и движения собственного имущества используется инвентарная книга учета объектов основных средств формы № ОС-6б.

Инвентарная книга представляет собой таблицу со следующими графами: наименование объекта, его инвентарный номер, информация о поступлении (необходимо указать номер документа, дату принятия к бухгалтерскому учету, структурное подразделение и подпись ответственного лица); первоначальная стоимость, срок полезного использования и сумма начисленной амортизации (износа) в денежном выражении; остаточная стоимость, данные проводимой переоценки и внутреннего перемещения объекта, включая факты выбытия. Если объект выбывает из организации, то необходимо записать причину, указать ответственное лицо, наименование структурного подразделения, номер и дату документа.

Документальное оформление объектов основных средств при их списании

Списание различных основных средств вследствие выбытия осуществляется на основании следующих документов:

1) акта о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств), форма № ОС-4;

2) акта о списании автотранспортных средств, форма № ОС-4а;

3) акта о списании групп объектов основных средств, форма № ОС-4б.

В случае если имущество предприятия становится непригодным для дальнейшей эксплуатации, то оно подлежит немедленному списанию на основании акта формы № ОС-4 (прил. 6).

Акт на списание объекта основных средств (кроме автотранспортных) формы № ОС-4 содержит три раздела.

В разделе 1 «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату списания» отражаются наименование объекта основных средств, инвентарный и заводской номера, даты выпуска и принятия к бухгалтерскому учету, фактический срок эксплуатации, первоначальная стоимость на момент принятия к бухгалтерскому учету (либо восстановительная стоимость), остаточная стоимость в рублях и иные сведения.

В разделе 2 «Краткая индивидуальная характеристика объекта основных средств» объект, подлежащий списанию, должен иметь подробную характеристику, а именно: наличие принадлежностей и приспособлений и содержание драгоценных камней и металлов.

Раздел 3 «Сведения о затратах, связанных со списанием объекта основных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания» заполняется на основании фактических затрат на демонтаж и иные работы, проводимые в целях списания основного средства. Оставшиеся материальные ценности после списания подлежат оприходованию и отражаются в этом же разделе.

Акт составляется в двух экземплярах и подписывается членами комиссии, назначенной руководителем организации или уполномоченным им на это лицом. Первый экземпляр хранится в бухгалтерии, а «второй подлежит передаче лицу, ответственному за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания», согласно настоящему постановлению. В графе 7 «Первоначальная стоимость на момент принятия к бухгалтерскому учету или восстановительная стоимость» указывается восстановительная стоимость по объектам основных средств, которые переоценивались в течение отчетного периода, а по объектам основных средств, проходившим переоценку, записывается первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Сумма начисленного износа с начала эксплуатации должна быть приведена в графе 8 «Сумма начисленной амортизации (износа), руб.».

К акту прилагается перечень документов с заключением членов комиссии. Данные в акте формы № ОС-4 переносятся в книгу учета объектов основных средств формы № ОС-6.

На списание автотранспортных средств оформляют соответствующий акт формы № ОС-4а.

Акт состоит из пяти разделов.

В разделе 1 «Сведения о техническом состоянии автотранспортного средства» отражаются сведения о годе выпуска, дате ввода в эксплуатацию, принятие к бухгалтерскому учету, последнем капитальном ремонте, дате снятия с учета в ГИБДД; пробеге с начала эксплуатации и после последнего капитального ремонта в километрах.

В разделе «Сведения о стоимости автотранспортного средства на дату списания с бухгалтерского учета» отражается первоначальная стоимость на момент принятия к учету (или восстановительная стоимость), сумма начисленной амортизации и остаточная стоимость.

В разделе 3 «Краткая характеристика объекта основных средств» отражаются следующие сведения: номера технического паспорта, двигателя и шасси, грузоподъемность (вместимость), масса объекта по паспорту, размер содержания драгоценных камней.

В раздел 4 «Сведения о принятии к бухгалтерскому учету демонтированных основных деталей и узлов» входят наименование, единица измерения, количество и стоимость деталей и узлов в рублях. При необходимости указываются отдельные отметки.

В раздел 5 «Сведения о затратах, связанных со списанием автотранспортных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания» заносятся затраты на демонтаж и списание (вид работы, документ, корреспондирующие счета, фактическая сумма). Если после списании автотранспортных средств остались материальные ценности, то необходимо указать следующее: наименование материала, единицу измерения, количество, стоимость материальных ценностей и корреспондирующие счета.

Акт на списание автотранспортных средств составляется в двух экземплярах: один для бухгалтерии, другой, соответственно, лицу, ответственному за сохранность имущества. Для списания автотранспортных средств необходим документ, который подтверждает снятие с учета в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации. В заключительной части документа выявляются результат от списания, выручка от реализации и ставится подпись главного бухгалтера. После списания основного средства в инвентарной книге (формы № ОС-6) записывается, что объект снят с учета и полностью списан с производства.

В некоторых случаях приходится списывать группы объектов основных средств. Для этих целей бухгалтерский учет предусматривает составление акта о списании групп объектов основных средств формы № 4б.

Акт содержит два раздела.

В раздел 1 «Сведения о состоянии объектов основных средств на дату списания» входят следующие сведения: наименование объекта основных средств, инвентарный номер, фактический срок службы, первоначальная (восстановительная) стоимость, сумма начисленной амортизации, остаточная стоимость, причина списания, данные о содержании драгоценных материалов (наименование, номенклатурный номер, единица измерения, количество и масса материала).

Затраты по списанию объектов основных средств, а также стоимость материала отражаются в разделе 2 «Сведения о поступлении материальных ценностей от списания объектов основных средств». Все материалы, поступившие от списания имущества, подлежит оприходованию с указанием номера документа и корреспондирующих счетов. Здесь же содержатся заключение комиссии, результаты списания, выручка от реализации. В инвентарной карточке учета имущества главным бухгалтером делается пометка о списании.

На поступившее оборудование на склад составляется акт о приеме (поступлении) оборудования формы № ОС-14.

Акт включает в себя такие данные, как полное наименование организации-поставщика (продавца), организации-изготовителя, место приема (нахождения) оборудования, способ доставки, наличие пломбы и другие реквизиты. В разделе 1 «Сведения о времени приемки оборудования» указываются дата отправления груза со склада отправителя и дата прибытия на место. Поступившее оборудование подлежит подробному описанию, поэтому в разделе 2 записываются сведения о поступившем оборудовании, а именно: наименование оборудования (инвентарный и заводской номера), вид упаковки, единица измерения по документам поставщика и фактическое наличие оборудования.

Акт формы № ОС-14 составляется комиссией, уполномоченной на прием основных средств, в двух экземплярах. Подписывается руководителем предприятия либо уполномоченным на это лицом. Согласно настоящему постановлению при невозможности проведения качественной оценки оборудования при его поступлении на склад акт признается предварительным, составленным по наружному осмотру. Качественные и количественные расхождения с документальными данными организаций, поставивших оборудование, а также факты боя и лома отражаются в соответствующих актах в установленном порядке.

Передача имущества предприятия в монтаж обусловливает составление акта о приеме-передаче оборудования в монтаж формы № ОС-15.

В акте принимают участие следующие лица:

1) представитель организации-заказчика;

2) представитель монтажной организации.

Оборудование, подлежащее передаче в монтаж, указывается в приведенной в документе таблице.

Данная таблица включает в себя наименование оборудования (его номера: инвентарный и заводской и номер паспорта), тип, марку, дату поступления на склад заказчика, количество и стоимость в денежных единицах. При необходимости указываются особые отметки и примечания. Следует помнить, что в акте должны быть заполнены строки о соответствии или несоответствии оборудования проектной документации (чертежу), а также о составе комплекта и технической документации, по которой произведена приемка, и другие характеристики. При проведении монтажных работ подрядным способом в состав приемочной комиссии входит представитель подрядной монтажной организации. В этом случае акт о приемке-передаче оборудования в монтаж не составляется.

В получении оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосредственно в акте, и ему передается копия акта в соответствии с настоящим постановлением. Акт заверяется подписями представителя организации-заказчика, представителя монтажной организации и материально ответственного лица, ставятся печать и дата составления.

Часто при передаче оборудования в монтаж обнаруживаются определенные дефекты. На этот случай предусмотрено оформление акта о выявленных дефектах оборудования формы № ОС-16.

Акт состоит из следующих реквизитов:

1) местонахождение оборудования;

2) организация-изготовитель;

3) организация-поставщик;

4) организация-грузоотправитель;

5) организация-перевозчик;

6) монтажная организация.

В акте подлежит раскрытию следующая информация:

1) наименование оборудования, номер паспорта или маркировка, тип (марка);

2) дата изготовления оборудования и дата его поступления;

3) обнаруженные дефекты;

4) подробное указание мероприятий либо работ по устранению выявленных дефектов, исполнители и сроки.

В заключение акт подписывают представители организации-заказчика и монтажной организации, а также представитель предприятия-изготовителя.

Зачисление смонтированного и готового к эксплуатации оборудования в состав основных средств организации оформляется в установленном порядке актом о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) формы № ОС-1 и актом о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) формы № ОС-1б.

Нормативные документы, информация по актам

Для организации процесса поступления имущества собирается специально назначенная комиссия, которая оформляет поступление соответствующими документами согласно альбому унифицированных форм первичной учетной документации.

К таким документам можно отнести акт о приеме-передаче объекта основных средств (форма № ОС-1); акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № 1а); акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № 1б); акт о приеме (поступлении) оборудования (форма № ОС-14); акт о приеме-передаче оборудования в монтаж (форма № ОС-15); акт о выявленных дефектах (форма № ОС-16).

Все вышеперечисленные документы должны содержать необходимые реквизиты и коды в соответствии с общероссийскими классификаторами. Например, поступление оборудования на предприятие оформляется «Актом о приеме (поступлении) оборудования» (форма № ОС-14). Данный акт включает в себя все необходимые реквизиты:

1) код по ОКУД (код управленческой документации) / по ОКПО (код предприятий и организаций);

2) данные организации-получателя (наименование, телефон, факс, банковские реквизиты, наименование структурного подразделения);

3) основание для составления акта (приказ, распоряжение, договор с указанием его вида и обязательств);

4) номер;

5) дату;

6) дату принятия к бухгалтерскому учету;

7) счет, субсчет, код аналитического учета;

8) номер амортизационной группы;

9) номер документа;

10) подпись руководителя предприятия;

11) наименование организации-поставщика (продавец);

12) наименование организации-изготовителя;

13) наименование организации-грузоотправителя;

14) место приема (нахождения) оборудования;

15) способ доставки (вид транспортного средства);

16) наличие пломбы;

17) сведения о времени приемки оборудования (указываются дата, время: отправления оборудования (со станции отправителя), со склада отправителя; прибытия оборудования (место приема); приема (поступления) оборудования (начала, приостановления, возобновления, окончания);

18) сведения о поступившем оборудовании, а именно: наименование, номенклатурный номер; тип (марка, знак); вид упаковки; единица измерения; количество мест; масса груза (отправителя, дороги); стоимость (за единицу, всего); особые отметки по накладной; фактическое наличие оборудования; особые примечания.

По окончании заполнения акта выдается заключение, которое включает в себя: данные по осмотру оборудования, дефекты, обнаруженные при монтаже, наладке и испытании оборудования; перечень прилагаемых документов; подписи членов комиссии; подпись главного бухгалтера, свидетельствующую об открытии инвентарной карточки учета объектов основных средств; печать организации и дату подписания.

2.3. Оценка и переоценка объектов основных средств

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету основных средств фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

1) суммы, уплачиваемые на основании договора поставщику (продавцу);

2) суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

3) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

4) регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

5) таможенные пошлины;

6) невозмещаемые налоги, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

7) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, в частности начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.

Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Все предприятия (различных форм собственности) в зависимости от источника поступления оценивают основные средства:

1) при приобретении основных средств на основании договора купли-продажи, мены имущества, дарения и других сделок об отчуждении указанных активов;

2) по рыночной стоимости;

3) изготовление для собственных нужд – в сумме фактических расходов, включая затраты по доставке, монтажу, а также другие расходы, связанные с введением основных средств в эксплуатацию;

4) строительство объектов основных средств подрядным способом на основании договора подряда – в сумме затрат на строительство объектов;

5) вклад в уставный капитал – по оценочной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;

6) при получении унитарными предприятиями основных средств, переданных им государственными и муниципальными органами власти, – по рыночной стоимости на дату фактического поступления;

7) при принятии к бухгалтерскому учету земельных участков, а также лесных угодий, водоемов, карьеров, торфяных болот, участков с запасами минералов, нефти, газа и других объектов природопользования – первоначальная стоимость указанных объектов каждый год увеличивается на сумму произведенных капитальных затрат на удобрение земель минеральными веществами или на многолетние насаждения.

Если невозможно установить стоимость ценностей, переданных организации, или стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств по оплате неденежными средствами, первоначальная стоимость определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организацией обычно приобретаются аналогичные ценности или объекты основных средств.

В бухгалтерском учете принятие и зачисление в состав собственных основных средств объектов, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, записывается следующим образом:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Как правило, учет объектов по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» ведется по определенным субсчетам – субсчет 1 «Приобретение земельных участков»; субсчет 2 «Приобретение объектов природопользования»; субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»; субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств»; субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов»; субсчет 6 «Перевод молодняка животных в основное стадо»; субсчет 7 «Приобретение взрослых животных».

При строительстве объектов основных средств подрядным или хозяйственным способом первоначальная стоимость определяется исходя из суммы фактических затрат на законченное и сданное капитальное строительство (под капитальным строительством понимаются законченные строительные, монтажные, пусконаладочные и другие работы, непосредственно связанные со строительством объекта).

Бухгалтерские проводки по принятию в эксплуатацию и зачислению в состав собственных основных средств в оценке по первоначальной стоимости объектов законченного капитального строительства, выполненного подрядным или хозяйственным способом, будут выглядеть следующим образом:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство объектов основных средств».

Если объекты основных средств поступили по договору дарения либо безвозмездно, то первоначальная стоимость имущества формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». При этом первоначальная стоимость переданных безвозмездно основных средств складывается из транспортных расходов и аналогичных затрат по доставке.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета будет следующая:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств» – поступили и приняты на учет объекты основных средств, полученные безвозмездно от юридических и физических лиц, а также в качестве субсидий местного органа административного управления на основании акта приемки-передачи или экспертным путем.

Объекты основных средств, переданные в доверительное управление, которые находились в хозяйственном ведении или оперативном управлении, оцениваются по стоимости, по которой они учитывались в бухгалтерском балансе учредителя управления на дату вступления в юридическую силу соглашения (договора) доверительного управления.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств» первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) по договоренности сторон, если иное не предусмотрено российским законодательством.

Первоначальная стоимость по выполненным и сданным работам по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции и другим мероприятиям, направленным на улучшение технико-экономических характеристик объектов основных средств, учитывается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство объектов основных средств» и сопровождается проводкой:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» – увеличена первоначальная стоимость основных средств на сумму фактических затрат законченных и сданных работ по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции.

Далее рассмотрим пример об определении первоначальной стоимости по договору купли-продажи.

Пример

Предприятие ОАО «Лагер» купило подъемник у поставщика по договору купли-продажи. На основании договора фактические затраты на приобретение подъемника составили:

1) цена подъемника равна 478 000 руб.;

2) сумма налога на добавленную стоимость равна 72 915 руб. (478 000 × 18 / 118);

3) расходы на доставку и транспортировку составили 23 900 руб.;

4) сумма налога на добавленную стоимость по оказанным транспортным услугам равняется 3646 руб. (23 900 × 18 / 118);

5) затраты по монтажу составили 33 460 руб.;

6) стоимость услуг за предоставленную техническую консультацию составила 40 000 руб.

Таким образом, первоначальная стоимость подъемника определяется:

478 000 руб. + 23 900 руб. + 33 460 руб. + 40 000 руб. = 575 360 руб.

Отразим эти операции на счетах бухгалтерского учета ОАО «Лагер»:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – получен от поставщиков подъемник – 405 085 руб.;

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена сумма налога на добавленную стоимость купленного подъемника – 72 915 руб.;

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражены затраты на работы и услуги подрядных организаций по доставке и транспортировке подъемника – 23 900 руб.;

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – выделена сумма налога на добавленную стоимость по цене работ и услуг сторонних организаций – 3646 руб.;

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражены суммы, уплаченные сторонним предприятиям за предоставленную техническую консультацию – 40 000 руб.;

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» – принят к бухгалтерскому учету подъемник по первоначальной стоимости – 575 360 руб.

Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, осуществляется в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

На протяжении всего производственного процесса объекты основных средств имеют способность утрачивать свои первоначальные технические характеристики. Из-за этого предприятия своевременно проводят мероприятия по улучшению состояния данных объектов основных средств. При этом первоначальная стоимость основных средств изменяется.

А согласно Положению по бухгалтерскому учету основных средств изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. При этом определяется восстановительная стоимость.

Восстановительная стоимость представляет собой стоимость воспроизводства объектов основных средств в существующих на день переоценки современных условиях. Воспроизводством признается процесс обновления основных средств путем приобретения новых, расширения, реконструкции или технического перевооружения действующих. Исходя из определения воспроизводства и в соответствии с п. 1.3 Порядка проведения переоценки можно дать более полную формулировку восстановительной стоимости. Под восстановительной стоимостью объектов основных средств понимается полная стоимость затрат, которые должна была бы осуществить организация, ими владеющая, если бы она должна была полностью заменить их на аналогичные новые объекты по рыночным ценам и тарифам, существующим на дату переоценки, включая затраты на приобретение (строительство), транспортировку, установку (монтаж) объектов, а для импортируемых объектов – также на таможенные платежи и т. д.

Восстановительная стоимость определяется путем умножения первоначальной стоимости объектов основных средств и коэффициента переоценки. Соответственно, формула будет такой:

Ws = Ps ×
k,

где Ws– восстановительная стоимость, руб.;

Ps – первоначальная стоимость, руб.;

k – коэффициент переоценки.

К примеру, необходимо рассчитать восстановительную стоимость строительного оборудования после проведения переоценки. Известно, что первоначальная стоимость данного строительного оборудования равняется 400 000 руб., а коэффициент переоценки – 2,4.

Восстановительная стоимость оборудования определяется так:

400 000 руб. × 2,4 = 960 000 руб.

Остаточную стоимость основных средств можно определить как разницу между первоначальной или восстановительной стоимостью основных средств и суммой начисленного износа (или амортизации).

Приведем формулу расчета остаточной стоимости:

Оs = Ps (
Ws) –
I (
А),

где Оs – остаточная стоимость, руб.;

Ps – первоначальная стоимость, руб.;

Ws – восстановительная стоимость, руб.;

I – сумма начисленного износа, руб.;

А – амортизация, руб.

Приведем пример расчета остаточной стоимости.

Пример

Общество с ограниченной ответственностью «Кактус» приобрело легковой автомобиль ВАЗ-2109. Расходы предприятия при этом составили:

1) цена автомобиля – 120 000 руб.;

2) затраты по доставке и транспортировке – 5 % от стоимости автомобиля

(120 000 руб. × 5 % = 6000 руб.);

3) затраты по монтажу – 3 % от цены автомобиля (120 000 руб. × 3 % = 3600 руб.).

Автомобиль находился в эксплуатации 7 лет, а норма амортизации равна 20 %.

Надо рассчитать первоначальную и остаточную стоимость.

Рассчитаем первоначальную стоимость автомобиля:

120 000 руб. + 6000 руб. + 3600 руб. = 129 600 руб.

Далее рассчитаем сумму начисленной амортизации за семь лет:

(120 000 руб. × 0,2 / 100) × 7 лет = 1680 руб.

Следовательно, остаточная стоимость будет рассчитываться следующим образом:

120 000 руб. – 1680 руб. = 118 320 руб.

В условиях рыночной экономики многие предприятия для отражения в бухгалтерском учете реальной стоимости объектов основных средств предприятия и организации по решению правительства вынуждены проводить переоценку объектов основных средств. Переоценка включает в себя дооценку или уценку числящихся на самостоятельном балансе организации основных средств с учетом текущих рыночных цен на аналогичные объекты. Переоценка нужна для устранения различий в стоимости однородных объектов, вызванных применением в разные периоды различных цен на машины, оборудование, транспортные средства, изменением стоимости строительно-монтажных работ и т. п.

Согласно п. 15 Положения по бухгалтерскому учету коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

При принятии организацией решения о проведении переоценки основных средств следует учитывать, что в последующем эти объекты должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка бывает выборочной и сплошной.

При выборочной переоценке уточняется стоимость отдельных групп основных средств, а при сплошной, генеральной происходит переоценка основных средств.

Существуют два метода проведения переоценки объектов основных средств:

1) метод индексации балансовой стоимости основных средств;

2) метод прямого пересчета балансовой стоимости в цены, действующие на определенные виды основных средств на момент переоценки.

При использовании первого метода применяются коэффициенты переоценки, а при втором методе необходимо иметь обоснование рыночных цен в виде:

1) справки предприятия-изготовителя о ценах, действующих на момент переоценки на подобную продукцию;

2) справки торгующих организаций об уровне цен на подобные объекты;

3) сведений об уровне цен, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе;

4) экспертных заключений о рыночной стоимости объектов основных средств, подтвержденных специализированной организацией.

Метод проведения переоценки основных средств и способ подтверждения рыночной цены определяются непосредственно руководителем организации. При этом в бухгалтерии составляется специальная переоценочная ведомость. В нее в соответствующем порядке заносятся все объекты собственных основных средств (включая находящиеся во временном пользовании по договору аренды), объекты капитальных вложений, оборудование на складе предприятия, сгруппированные в конкретном порядке.

В данную ведомость заносятся следующие реквизиты:

1) наименование объекта;

2) наличие на начало периода;

3) поступление и выбытие в течение года;

4) наличие на конец отчетного года;

5) балансовая стоимость;

6) коэффициенты переоценки;

7) сумма амортизации объектов основных средств;

8) восстановительная стоимость.

После занесения всех показателей и расчета итогов переоценки объектов основных средств, а также суммы амортизации составляется справка с выполнением ряда типовых проводок.

Прирост стоимости внеоборотных активов организации:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

Отражена переоценка основных средств, находящихся в долгосрочной аренде с правом выкупа:

Дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

Отражена дооценка оборудования, требующего монтажа и последующей установки на основное место работы:

Дебет счета 07 «Оборудование к установке»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

В данном случае дооценка незавершенного производства:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

Первый метод предусматривает проведение переоценки путем индексации первоначальной (балансовой) стоимости основных средств, т. е. с применением специальных коэффициентов, утвержденных законодательством Российской Федерации.

Формула будет выглядеть следующим образом:

Ws (
Wa)
= Bs (
Ba) ×
k,

где Ws (Wa) – восстановительная стоимость (восстановительная амортизация) основных средств, руб.;

Bs (Ba) – балансовая стоимость (балансовая амортизация) основных средств на момент переоценки, руб.;

k – коэффициент переоценки.

Пример

Балансовая стоимость основных средств по группе «транспортные средства» – 80 000 руб., сумма начисленного износа составляет 20 000 руб. Индекс изменения стоимости здания составляет 2. Произведем расчет восстановительной стоимости и восстановительной амортизации с учетом индекса изменения стоимости здания.

Ws = 80 000 руб. × 2 = 160 000 руб.;

Wa = 20 000 руб. × 2 = 40 000 руб.

Далее нужно вычислить разницу между восстановительной и балансовой стоимостью и начисленной амортизацией:

Ws – Bs = 160 000 руб. – 80 000 руб. = 80 000 руб.;

Wa – Ba = 40 000 руб. – 20 000 руб. = 20 000 руб.

На счетах бухгалтерского учета оформляются следующие записи:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал» – 80 000 руб. – увеличение добавочного капитала в результате переоценки (дооценки) автомобиля;

Дебет счета 83 «Добавочный капитал»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – 20 000 руб. – корректировка начисленного износа.

Вновь обращаясь к Положению по бухгалтерскому учету 6/01, следует указать, что сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется на добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.

Организации также могут воспользоваться вторым методом переоценки, т. е. произвести оценку объектов основных средств в соответствии с рыночными ценами, действующими на момент переоценки.

Пример

Балансовая стоимость принтера – 40 000 руб. Начисленная амортизация составила 2000 руб. Известно, что рыночная цена принтера равна 20 000 руб.

Вычислим коэффициент пересчета балансовой стоимости по отношению к рыночной:

k = 20 000 руб. / 40 000 руб. = 0,5.

Вычислим сумму восстановительной амортизации:

Wa = 2000 руб. × 0,5 = 1000 руб.

Разница между балансовыми и восстановительными показателями определяется следующим образом:

Ws – Bs = 20 000 руб. – 40 000 руб. = —20 000 руб.;

Wa – Ba = 1000 руб. – 2000 руб. = —1000 руб.

Результатом является уценка основного средства. Полученная разница отражается на счете прибылей и убытков следующими проводками:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 01 «Основные средства» – 20 000 руб. – списана сумма уценки основного средства на прочие доходы и расходы;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – 1000 руб. – списана сумма амортизации уцененного основного средства.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету 6/01 сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) и должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации.

Приведем еще два примера по переоценке (дооценке и уценке) объектов основных средств.

Пример

В предыдущем отчетном периоде организация ООО «Красная луна» произвела дооценку первоначальной стоимости здания на 40 000 руб. (все числовые показатели являются условными), начисленной амортизации – 20 000 руб. Бухгалтерия ООО «Красная луна» произведет следующие записи:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал» – 40 000 руб. – увеличение добавочного капитала организации в связи с дооценкой оборудования;

Дебет счета 83 «Добавочный капитал»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – 20 000 руб. – отражена сумма начисленной амортизации здания в результате дооценки.

В отчетном году по решению руководства организации была произведена переоценка первоначальной стоимости здания в размере 48 000 руб., начислена амортизация на сумму 24 000 руб. Бухгалтерские проводки выглядят так:

Дебет счета 83 «Добавочный капитал»,

Кредит счета 01 «Основные средства» – 40 000 руб. – в пределах дооценки, проведенной в прошлом году;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 01 «Основные средства» – 8000 руб.

(48 000 руб. – 40 000 руб.) – отражена разница между дооценкой и уценкой;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал» – 20 000 руб. – корректировка начисленного износа;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – 4000 руб.

(24 000 руб. – 20 000 руб.) – отражена разница между уценкой и дооценкой.

Ниже приведен пример, когда уценка производится в прошлом периоде, а дооценка – в отчетном.

Пример

Организация ООО «Пламя» в отчетном году произвела уценку первоначальной стоимости здания на 40 000 руб., амортизации – на 20 000 руб. В бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 01 «Основные средства» – 40 000 руб.;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – 20 000 руб.

В отчетном году предприятие произвело дооценку первоначальной стоимости здания на сумму 48 000 руб., амортизации – 24 000 руб.

Данные хозяйственные операции сопровождаются следующими проводками:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – 40 000 руб. – в пределах уценки, произведенной в прошлом году;

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал» – 8000 руб. – отражено увеличение добавочного капитала в результате превышения суммы дооценки над уценкой;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – 20 000 руб. – начислена амортизация здания в размере уценки прошлого отчетного периода;

Дебет счета 83 «Добавочный капитал»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – 4000 руб. – отражена разница между дооценкой и уценкой амортизации объекта основных средств.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 6/01 результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного периода и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

2.4. Поступление объектов основных средств

В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации основаниями приобретения права собственности на объекты основных средств как части внеоборотного (долгосрочного) амортизируемого имущества, принимаемого к бухгалтерскому учету в качестве средств труда в неизменной материально-производственной форме и используемого для осуществления различных видов деятельности в течение периода полезного использования или для обычного операционного цикла, превышающего двенадцать месяцев, признаются:

1) приобретение объектов основных средств на основании договора купли-продажи, мены имущества, дарения и иных договоров;

2) изготовление для собственных нужд производства продукции (выполнения работ, оказания услуг);

3) строительство объектов основных средств сторонними организациями на основании договора подряда;

4) вклад в уставный капитал;

5) получение унитарными предприятиями основных средств, переданных им государственными и муниципальными органами власти;

6) поступление основных средств безвозмездно;

7) иные хозяйственные факты поступления объектов основных средств в собственность предприятия, отвечающие требованиям действующего законодательства.

Основные средства принимаются к учету по фактической себестоимости. По имуществу, приобретенному за плату от других организаций, стоимость собирается на субсчетах счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». К таким субсчетам относятся:

1) субсчет 1 «Приобретение земельных участков»;

2) субсчет 2 «Приобретение объектов природопользования»;

3) субсчет «Приобретение объектов основных средств»;

4) другие субсчета, открытие которых необходимо для учета вложений во внеоборотные активы.

В бухгалтерском учете ввод основных средств в эксплуатацию оформляется проводкой:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств» – организацией приняты к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости и зачислены в состав основных средств оборудование, требующее монтажа, и оборудование, не требующее монтажа, но приобретенное для формирования постоянного запаса.

Приобретение объектов основных средств на основании договора купли-продажи

Как правило, поступление имущества сопровождается некоторыми расходами, которые входят в первоначальную стоимость объектов основных средств. Какие фактические затраты включаются в первоначальную стоимость? При покупке объектов основных средств в соответствии с договором купли-продажи первоначальная стоимость имущества включает договорную цену (в т. ч. налог на добавленную стоимость), расходы по доставке и дальнейшей установке на постоянное место работы, оплату услуг консультационных и информационных служб, которые предоставили покупателю наиболее полную информацию, связанную с приобретением имущества, плату за регистрацию основных средств (если это необходимо), сумму невозмещаемых налогов (налог на добавленную стоимость) и другие аналогичные затраты по доведению основных средств до ввода в эксплуатацию. Для того чтобы понять принцип учета поступления имущества, рассмотрим пример.

Пример

Организация «Свет и луч» 10.01.2004 г. закупило телевизоры «Горизонт» на сумму 2 400 000 руб. (в т. ч. налог на добавленную стоимость 366 102 руб. (2 400 000 × 18 / 118)). Поставщиком является предприятие ЗАО «Реальность», которое выписало счет-фактуру и выделило отдельной строкой сумму налога на добавленную стоимость. В учете ООО «Свет и луч» необходимо оформить следующие корреспонденции:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражены затраты на приобретение телевизоров без учета налога на добавленную стоимость – 2 000 000 руб.;

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – указывается сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным телевизорам – 366 102 руб.;

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – с расчетного счета ООО «Свет и луч» оплачено поставщикам за телевизоры – 2 400 000 руб.;

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» – телевизоры официально введены в эксплуатацию после подписания соответствующего акта – 2 033 898 руб.;

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – записывается сумма налогового вычета – 366 102 руб.

Создание объектов основных средств собственными силами организации

При строительстве объектов основных средств хозяйственным способом первоначальная стоимость основных средств складывается из фактических затрат на их создание. Средства, направленные на строительство объектов основных средств, являются капитальными вложениями. В зависимости от срока возведения объектов они подразделяются на долгосрочные и краткосрочные.

В соответствии со ст. 740 Гражданского кодекса Российской Федерации капитальное строительство включает выполнение строительных, монтажных, пуско-наладочных и других работ, непосредственно связанных со строящимся объектом.

Если предприятие принимает решение о самостоятельном создании объектов основных средств, то первоначальная стоимость будет состоять из материальных расходов, затрат на оплату труда, отчислений из фонда заработной платы, амортизации оборудования и других расходов, непосредственно связанных с созданием основных средств. Для включения произведенных затрат в себестоимость объекта необходимо их подтвердить соответствующими документами. Рассмотрим, как формируются эти затраты на счетах бухгалтерского учета:

1) списана стоимость строительных материалов на строительство объекта основных средств:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 10 «Материалы», субсчет «Строительные материалы»;

2) начислена заработная плата рабочим, непосредственно связанным с созданием основных средств:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

3) отражается сумма начисленного единого социального налога:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;

4) указывается сумма амортизации объектов основных средств, использование которых связано с созданием имущества:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

5) списывается сумма износа по нематериальным активам:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

После того как все расходы будут указаны, основное средство подлежит вводу в эксплуатацию;

6) отражается сумма законченного капитальным строительством имущества:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Для того чтобы получить итоговую сумму, необходимо собрать все суммы по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Поступление имущества по договору, предусматривающему оплату неденежными средствами

На практике большое распространение приобретают договоры, которые предусматривают исполнение обязательств неденежными средствами. Возникает вопрос: каким образом формируется первоначальная стоимость объектов основных средств в таких случаях?

Для ответа на него целесообразно использовать Положение по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств». Согласно п. 11 настоящего Положения первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (т. е. оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, определятся исходя из стоимости, по которой в сравниваемых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Безвозмездное поступление объектов основных средств

По объектам основных средств, поступившим на предприятие по договору дарения, первоначальная стоимость учитывается на счете 01 «Основные средства», субсчет «Приобретение объектов основных средств» и включает в себя рыночную стоимость, затраты по доставке и транспортировке и иные подобные расходы. Статьей 575 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что безвозмездная передача и получение имущества на сумму более 500 руб. между коммерческими организациями запрещены.

В учете записывается:

1) поступили и приняты на учет объекты основных средств, полученные безвозмездно от физических лиц, а также от некоммерческих организаций:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления»;

2) осуществляется ввод объектов основных средств в эксплуатацию:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Следует помнить, что безвозмездно полученные ценности облагаются налогом на прибыль по итогам отчетного (налогового) периода.

Пример

Организацией ООО «Береза» в июне 2003 г. безвозмездно получены транспортные средства от физических лиц. Стоимость транспортных средств по оценочной стоимости составила 240 000 руб. Следовательно, ООО «Береза» является налогоплательщиком по налогу на прибыль за второй квартал отчетного периода. Для целей налогообложения стоимость транспортных средств учитывается в составе доходов будущих периодов на весь период начисления амортизации. В учете организации необходимо отразить следующее:

1) оприходована стоимость безвозмездно полученных транспортных средств:

Дебет счета 08 «Вложение во внеоборотные активы»,

Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления» – 240 000 руб.;

2) транспортные средства введены в эксплуатацию:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» – 240 000 руб.;

3) произведено начисление износа по транспортным средствам:

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – 10 000 руб.;

4) часть доходов будущих периодов учитывается в составе прочих доходов:

Дебет счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» – 10 000 руб.

Рассмотрим поступление имущества по договору доверительного управления

Согласно гражданскому законодательству доверительное управление предполагает, что право собственности на имущество, переданное в доверительное управление, остается за учредителем управления. В этом случае первоначальная стоимость объекта основных средств равна стоимости, по которой объект учитывался на балансе учредителя. Основные средства, принятые в доверительное управление, отражаются доверительным управляющим на отдельном балансе доверителя.

Следовательно, к счету 01 «Основные средства» организации самостоятельно открывают специальный субсчет «Основные средства на праве доверительного управления имуществом». На счетах бухгалтерского учета делается такая запись:

1) организацией – доверительным управляющим приняты в доверительное управление от учредителя управления основные средства:

Дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства на праве доверительного управления»,

Кредит счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

2) отражена в учете сумма амортизации по имуществу, переданному в доверительное управление:

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация основных средств на праве доверительного управления».

При поступлении объектов основных средств в качестве вклада в уставный капитал в учете записывается:

1) товарищем по договору простого товарищества, ведущим общие дела, приняты к бухгалтерскому учету объекты основных средств в качестве вклада, внесенного товарищами по договору простого товарищества:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 80 «Уставный капитал», субсчет «Вклады товарищей».

Передача имущества в уставный капитал оформляется договором простого товарищества. По договору простого товарищества двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей законодательству цели. Предмет договора (например, объекты основных средств) простого товарищества оценивается по стоимости согласно акту приемки-передачи объекта основных средств. Разберем конкретную ситуацию: договор простого товарищества по решению товарищей прекращается, общее имущество подлежит распределению между всеми участниками.

В каком порядке следует проводить данную операцию и как будут записываться бухгалтерские проводки?

Если договор простого товарищества заканчивается либо прекращается, основные средства, переданные в общее пользование на баланс товарища, ведущего общее дело, возвращаются товарищам в порядке погашения задолженности по результатам распределения имущества. Статьей 1050 Гражданского кодекса установлено, что товарищ, внесший в общую собственность индивидуально определенный объект основных средств, вправе требовать возврата этого имущества при условии соблюдения интересов остальных товарищей и кредиторов. При этом бухгалтерские записи будут выглядеть следующим образом:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Вклады по договору простого товарищества»;

2) участником договора простого товарищества получены объекты основных средств от участника, ведущего общие дела по результатам раздела имущества, находившегося в общей собственности товарищей:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При вкладе имущества в уставный капитал других организаций первоначальной стоимостью данного имущества является его денежная оценка, согласованная участниками договора, если иное не установлено российским законодательством. Стоимость внесенного имущества формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» с соответствующим субсчетом по видам имущества. В учете делается запись:

1) участником внесены в качестве вклада объекты основных средств:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями»;

2) приняты в эксплуатацию и зачислены в состав собственных объекты основных средств, внесенные учредителями в счет вклада в уставный капитал организации по первоначальной стоимости:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Здания и сооружения».

Пример

Предприятие ЗАО «Чайка» только начинает свою самостоятельную деятельность. Согласно составленной учетной политике каждый участник должен внести свою долю в уставный капитал ЗАО «Чайка». Один участник вносит свой вклад в качестве передаточного устройства по оценочной стоимости 50 000 руб. Затраты по транспортировке и дальнейшей установке на постоянное место эксплуатации – 2400 руб. (в т. ч. налог на добавленную стоимость 366 руб. (2400 × 18 / 118). В учете производятся записи:

1) показана задолженность участника по вкладам в уставный капитал – 50 000 руб.:

Дебет счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»,

Кредит счета 80 «Уставный капитал»;

2) участником внесено в качестве своей доли передаточное устройство по оценочной стоимости 50 000 руб.:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

3) указывается сумма фактических затрат по транспортировке и монтажу передаточного устройства без учета суммы налога на добавленную стоимость – 2034 руб. (2400 руб. – 366 руб.):

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

4) показывается сумма налога на добавленную стоимость по транспортировке и монтажу – 366 руб.:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

5) передаточное устройство введено в действие – 52 034 руб.

(50 000 руб. + 2034 руб.):

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

6) с расчетного счета оплачены услуги по транспортировке и монтажу – 2400 руб.:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

7) отражается налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость 366 руб.:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Получение объектов основных средств государственным или муниципальным унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения

Право хозяйственного ведения или оперативного управления имуществом, в отношении которого собственником принято решение о закреплении за унитарным предприятием либо учреждением, возникает у этого предприятия или учреждения с момента передачи имущества, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами или решением собственника в соответствии со ст. 299 Гражданского кодекса Российской Федерации. Государственное или муниципальное предприятие или учреждение, которому принадлежит имущество на праве хозяйственного ведения, владеет, пользуется и распоряжается этим имуществом в пределах, установленных российским законодательством, в частности Гражданским кодексом. Предприятие либо учреждение не вправе продавать принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения недвижимое имущество, сдавать его в аренду, отдавать в залог, вносить в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ или другим способом распоряжаться имуществом без согласия собственника согласно ст. 295 Гражданского кодекса Российской Федерации. Учет поступивших основных средств в собственность государственным или муниципальным учреждениям осуществляется по дебету счета 01 «Основные средства». Следовательно, в бухгалтерском учете:

1) указывается стоимость принятого в хозяйственное ведение имущества согласно учредительным документам:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выделенному имуществу»;

2) показывается задолженность участников по вкладам в уставный капитал:

Дебет счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выделенному имуществу»,

Кредит счета 80 «Уставный капитал»;

3) государственным или муниципальным учреждением принято к учету имущество, поступившее от учредителя при создании унитарного предприятия:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Поступление основных средств на предприятия сельскохозяйственной отрасли

На предприятиях, основной деятельностью которых является разведение и выращивание продуктивного скота, учет осуществляется на счете 01 «Основные средства», субсчет «Приобретение взрослых животных». В основное стадо включаются молодняк животных, переведенный с начала текущего года в основное стадо, взрослые животные; племенные и продуктивные животные и рабочий скот; животные, полученные по договору дарения. По общему правилу первоначальная стоимость будет складываться из затрат на приобретение (расходов на транспортировку и других аналогичных затрат, непосредственно связанных с переведением животных в основное стадо). Типовая корреспонденция примет вид:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

2.5. Амортизация объектов основных средств

В учетной политике предприятия должен быть подробно отражен износ объектов основных средств. Рассмотрим основные вопросы начисления амортизации по объектам основных средств. Итак, износ представляет собой погашение стоимости основных средств в течение всего срока эксплуатации посредством начисления амортизационных отчислений. Организация обязана начислять износ по основным средствам, числящимся на самостоятельном балансе, и вести ведомость начисления амортизации. Для целей бухгалтерского учета суммы накопленной амортизации учитываются на синтетическом счете 02 «Амортизация основных средств». По отношению к балансу счет – пассивный. По дебету счета отражаются суммы амортизации по выбывшим объектам основных средств в результате продажи, дарения, взноса в уставный капитал других организаций и другим причинам. К счету 02 «Амортизация основных средств» могут быть открыты следующие субсчета:

1) «Амортизация основных средств на праве собственности»;

2) «Амортизация основных средств на праве хозяйственного ведения»;

3) «Амортизация основных средств на праве оперативного управления»;

4) «Амортизация основных средств, переданных в залог»;

5) «Амортизация имущества, сданного в аренду».

Приведем типовые корреспонденции счетов:

1) произведено начисление амортизации основных средств на праве собственности:

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

2) начисление износа по основным средствам на праве хозяйственного ведения:

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

3) сумма амортизационных отчислений по объектам основных средств на праве оперативного управления:

Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

В зависимости от особенностей каждого предприятия корреспонденции будут различные, но принцип начисления амортизации остается обязательным для всех, кроме случаев, предусмотренных российским законодательством. В учетной политике организация должна указать амортизационную группу и срок полезного использования объекта основных средств. При определении указанной группы руководители организаций руководствуются положениями Налогового кодекса, а именно ст. 258 «Амортизационные группы». Особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп», согласно которой амортизируемые основные средства объединяются в следующие амортизационные группы.

1 группа – все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно.

2 группа – имущество со сроком полезного использования свыше двух лет до трех лет включительно.

3 группа – имущество со сроком полезного использования свыше трех лет до пяти лет включительно.

4 группа – имущество со сроком полезного использования свыше пяти лет до семи лет включительно.

5 группа – имущество со сроком полезного использования свыше семи лет до десяти лет включительно.

6 группа – имущество со сроком полезного использования свыше десяти лет до пятнадцати лет включительно.

7 группа – имущество со сроком полезного использования свыше пятнадцати до двадцати лет включительно.

8 группа – имущество со сроком полезного использования свыше двадцати до пяти лет включительно.

9 группа – имущество со сроком полезного использования свыше двадцати пяти до тридцати лет включительно.

10 группа – имущество со сроком полезного использования свыше тридцати лет.

Если организации имеют в своем составе имущество, которое не подлежит начислению амортизации, оно должно быть указано.

Налоговым кодексом устанавливается перечень такого имущества. В ст. 256 «Амортизируемое имущество» Налогового кодекса Российской Федерации приводится состав имущества, которое не подлежит начислению амортизации:

1) имущество бюджетных организаций;

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений либо приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

3) имущество, приобретенное с использованием бюджетных средств целевого финансирования;

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные подразделения судоходной обстановки);

5) продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные;

6) приобретенные издания, произведения искусства.

Если на предприятии используются забалансовые счета, то они должны быть подробно раскрыты.

Допустим, что износ объектов внешнего благоустройства учитывается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств». Тогда проводка примет следующий вид:

1) принята на забалансовый счет сумма начисленного за отчетный период износа объектов внешнего благоустройства:

Дебет счета 010 «Износ основных средств»;

2) списана с забалансового счета сумма начисленного износа объектов внешнего благоустройства в результате их выбытия по различным причинам:

Кредит счета 010 «Износ основных средств».

Следует помнить, что забалансовые счета не корреспондируют с другими синтетическими счетами и записываются только по дебету либо непосредственно по кредиту.

При определении срока полезного использования объектов основных средств предприятия руководствуются Положением по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств».

В соответствии с названным Положением срок полезного использования определяется исходя из:

1) ожидаемого срока использования этого объекта согласно ожидаемой производительности либо мощности;

2) ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

3) нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

Амортизация начисляется одним из следующих способов:

1) линейным;

2) нелинейным;

3) способом уменьшаемого остатка;

4) способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

5) погашением стоимости пропорционально объему продукции.

Предприятие вправе выбрать любой метод, но для целей налогового учета используется только линейный метод.

Рассмотрим линейный и нелинейный методы начисления амортизации.

Амортизация основных средств начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

Линейный метод применяется в отношении следующих объектов: зданий, сооружений, передаточных устройств независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов.

Выбранный метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества в соответствии со ст. 259 «Методы и порядок расчета сумм амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации.

Как правило, износ начисляется по установленным законодательством нормам.

При линейном способе месячная сумма амортизации рассчитывается по формуле:

МСА = ПС (
ВС) ×
На,

где МСА – месячная сумма амортизации, руб.;

ПС (ВС) – первоначальная (восстановительная) стоимость, руб.;

На – норма амортизации, %.

При этом формула расчета нормы амортизации примет следующий вид:

На = 1 /
N ×
100 %,

где На – норма амортизации, %;

N – срок полезного использования объекта амортизации, месяц.

Пример

На предприятие 01.01.2004 г. поступил башенный кран. Первоначальная стоимость крана составила 40 000 руб. (в т. ч. налог на добавленную стоимость 6102 руб. (40 000 × 18 / 118)). Указанное имущество входит в пятую амортизационную группу (со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно). Срок эксплуатации – 9 лет. Бухгалтер организации в общеустановленном порядке начисляет амортизацию с первого числа месяца, следующего за месяцем приобретения.

Рассчитаем норму амортизации:

На = 1 / 108 лет (9 лет × 12 месяцев) × 100 % = 0,0093 %.

Следовательно, сумма амортизации за год составит:

40 000 руб. × 0,0093 % = 3,72 руб.

При использовании нелинейного метода сумма амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта и нормы амортизации, определенной для данного объекта, согласно ст. 259 «Методы и порядок расчета сумм амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, формула расчета нормы амортизации представлена в следующем виде:

На = (
2 /
N) ×
100 %,

где На– норма амортизации, %;

N – срок полезного использования объекта основных средств, месяц.

Приведем конкретную ситуацию.

Пример

В организацию ООО «Ширавпром-2000» поступил трактор «Механизатор АМ 2156». Первоначальная стоимость трактора – 60 000 руб. (в т. ч. налог на добавленную стоимость 9152 руб.). Срок эксплуатации – 10 лет. Необходимо рассчитать норму амортизации и сумму за год.

Норма амортизации = 2 / 120 (10 лет × 12 месяцев) × 100 % = 1,67 %.

Сумма амортизации за год составит 60 000 руб. × 1,67 % = 1002 руб.

Организации, занимающиеся выпуском электронно-вычислительных машин, калькуляторов, компьютеров, кассовых аппаратов и других аналогичных объектов, вправе применять к основному специальный коэффициент, но не выше 2 в соответствии со ст. 259 «Методы и порядок расчета сумм амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации. Нередко предприятия заключают различные договоры, например договор лизинга, финансовой аренды. При этом возникает вопрос, каким образом следует начислять износ по основным средствам, являющимся предметом указанных договоров, и какие нормы применять. В этом случае в учетной политике должно оговариваться следующее: для амортизируемых основных средств, признанных предметом договора лизинга (например), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться согласно условиям договора лизинга, имеет право использовать специальный коэффициент, но не выше 3 (ст. 259 «Методы и порядок расчетов сумм амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации).

Третьим методом начисления износа по объектам основных средств является способ уменьшаемого остатка. Названный метод заключается в том, что амортизация начисляется от остаточной стоимости, умноженной на норму, которая в свою очередь увеличивается каждый год на размер начальной величины нормы износа. Для того чтобы понять принцип начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, приведем пример.

Пример

Открытое акционерное общество «Аллея» приобрело основное средство – передаточное устройство. Первоначальная стоимость устройства – 100 000 руб. (в т. ч. налог на добавленную стоимость 15 254 руб. (100 000 × 18 / 118)). Срок эксплуатации – 15 лет. Норма амортизации – 5 %. В течение этого срока амортизация будет начисляться следующим образом:

1 год = 100 000 руб. – (100 000 руб. / 100 × 5 %) = 99 950 руб.;

2 год = 99 950 руб. – (99 950 руб. / 100 × 10 %) = 99 850 руб. 05 коп.;

3 год = 99 850 руб. 05 коп. – (99 850 руб. 05 коп. / 100 × 15 %) = 99 700 руб. 28 коп.;

4 год = 99 700 руб. 28 коп. – (99 700 руб. 28 коп. / 100 × 20 %) = 99 500 руб. 88 коп.;

и т. д. в течение всего срока эксплуатации передаточного устройства.

При использовании способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется как первоначальная стоимость либо восстановительная, умноженная на дробь, которая в числителе содержит число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумму чисел срока полезного использования объекта. Представим это определение в виде формулы:

ГСА = ПС × (
ЧС /
СЧ),

где ГСА – годовая сумма амортизации, руб.;

ПС – первоначальная стоимость, руб.;

ЧС – число лет, остающихся до конца срока полезного использования, год;

СЧ – сумма чисел срока полезного использования объекта.

Пример

Организация начисляет износ по основным средствам способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Первоначальная стоимость объекта – 40 000 руб. Срок эксплуатации – 15 лет. Следовательно, годовая сумма амортизации составит:

40 000 руб. × 15 лет / 1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10 + 11 + 12 + 13 + + 14 + 15) = 5000 руб. (за первый год).

За второй год 40 000 руб. – 5000 руб. = 35 000 руб.,

а затем 35 000 руб. × 15 лет / 120 = 4375 руб.

При использовании налогоплательщиком метода начисления амортизации пропорционально объему продукции сумма износа исчисляется исходя из натурального показателя объема продукции (выполнения работ, оказания услуг) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции за весь срок полезного использования объекта основных средств. Формула расчета будет выглядеть следующим образом:

СА = ОП × (
ПС /
ПОП),

где СА – сумма амортизации, руб.;

ОП – объем выпущенной продукции, руб.;

ПС – первоначальная стоимость, руб.;

ПОП – предполагаемый объем продукции за весь период эксплуатации, руб.

По учету начисленного износа объектов основных средств предусмотрены следующие корреспонденции:

1) списание износа при реализации основных средств:

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 01 «Основные средства»;

2) списана начисленная амортизация при выбытии лизингового имущества:

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;

3) списание амортизации по основным средствам, отчуждаемым структурными подразделениями:

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

4) произведена корректировка начисленной амортизации в результате уценки имущества:

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал»;

5) начислена сумма износа основных средств, которые применяются при строительстве хозяйственный способом, т. е. собственными силами организации:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

6) начисление износа имущества, используемого для целей основного производства:

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

7) начислена амортизация основных средств, эксплуатируемых для целей вспомогательного производства:

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

8) начислен износ имущества общецехового назначения:

Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

9) начислена сумма амортизации объектов основных средств общехозяйственного назначения:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

10) начислена амортизация имущества, используемого в обслуживающих производствах и хозяйствах:

Дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

11) начислена амортизация объектов основных средств, которые применяются в торговле и общественном питании:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

12) головной организацией указывается амортизация основных средств, возвращенных структурными подразделениями:

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

13) осуществлена корректировка начисленного износа в результате дооценки имущества:

Дебет счета 83 «Добавочный капитал»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

14) начислена амортизация основных средств, находящихся в аренде:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

15) начислен износ объектов основных средств, подлежащих переведению на консервацию:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

16) начислен износ по работам, которые относятся к другим отчетным периодам:

Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

17) зачислены приобретенные объекты основных средств, подлежащие передаче в лизинг либо аренду:

Дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

18) отражается в балансе поступление лизингового имущества лизингодателя;

Дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

19) участником, ведущим общие дела, зачислены объекты основных средств, предназначенные для передачи в лизинг, внесенные по договору простого товарищества:

Дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»,

Кредит счета 80 «Уставный капитал».

В условиях нестабильности экономики многие предприятия не застрахованы от банкротства или ликвидации. Амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с первого числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией – с первого числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация. Амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация (ст. 259 «Методы и порядок расчета сумм амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации). Если организация использует пониженные нормы амортизации, то это должно быть раскрыто в учетной политике. Для целей налогообложения предприятиям разрешается использовать нормы амортизации ниже установленных. Налогоплательщики вправе применять такие ставки с начала налогового периода и в течение всего налогового периода. В соответствии со ст. 259 «Методы и порядок расчета суммы амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации в случаях продажи объектов основных средств, по которым начисление износа производилось по пониженным ставкам, пересчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм не производится.

В учетной политике также оговариваются методы начисления амортизации по объектам основных средств, бывшим в употреблении. Организация, которая приобрела имущество, бывшее в употреблении, рассчитывает норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками в соответствии со ст. 259 «Методы и порядок расчета сумм амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации. Если срок фактического использования имущества у предыдущего собственника окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый классификацией основных средств, то налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования этого имущества с учетом требований техники безопасности и иных факторов.

2.6. Ремонт, модернизация и реконструкция объектов основных средств

В процессе эксплуатации основные средства имеют способность изнашиваться. Для поддержания объектов в рабочем состоянии и предотвращения преждевременного выхода из строя необходим ремонт основных средств. Вовремя произведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы предприятия, сокращает простои, делает срок службы объектов основных средств более длительным.

В зависимости от сложности, продолжительности, объемов и характера выполняемых работ различают текущий, средний или капитальный ремонт объектов основных средств.

Согласно Приказу Минфина Российской Федерации «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» от 13.10.2003 г. № 91н из него следует, что при инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце отчетного года сторнируются и отражаются в бухгалтерском учете методом красного сторно по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета резервов предстоящих расходов.

В случаях, когда окончание ремонтных работ по объектам основных средств с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств, образованного в отчетном году, допускается не сторнировать. По окончании указанных ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва отражается по дебету счета учета резервов предстоящих доходов и расходов в корреспонденции с кредитом счетом прибылей и убытков в качестве внереализационных доходов.

Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации, проводимой во время ремонта, осуществляемого с периодичностью более двенадцати месяцев) объекта основных средств ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.

Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств оформляется соответствующим актом.

В случае наличия у объекта основных средств нескольких частей, учитывающихся как отдельные инвентарные объекты и имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

Затраты на содержание объекта основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии) включаются в затраты на обслуживание производственного процесса и отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.

Затраты, связанные с перемещением объекта основных средств (транспортные передвижные средства, экскаваторы, канавокопатели, подъемные краны, строительные механизмы и др.) внутри организации, относятся на затраты на производство (расходы на продажу).

В целях контроля за своевременным получением основных средств из ремонта инвентарные карточки в картотеке переставляются в группу «Основные средства в ремонте». При поступлении основных средств из ремонта производится соответствующее перемещение инвентарных карточек.

Отметим, что, когда срок проведения ремонта объекта основных средств превышает двенадцать месяцев, начисление амортизационных отчислений по данному объекту в бухгалтерском учете приостанавливается (п. 23 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н (с изм. и доп. от 18.05.2002 г.)). Для целей налогообложения амортизация в этом случае продолжается начисляться в том же порядке.

Нормативными документами, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета основных средств, предусмотрены следующие способы учета расходов на осуществление ремонта основных средств:

1) сумма фактических затрат на ремонт основных средств может включаться в себестоимость продукции (работ, услуг) (как правило, расходов по обычным видам деятельности) и относится к тому периоду, в котором данные расходы фактически были произведены;

2) организация имеет право на создание резерва на проведение ремонта объектов основных средств, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) ежемесячных плановых отчислений.

Размер ежемесячных плановых отчислений устанавливает сама организация. В случае, если резерв расходов по ремонту объектов основных средств создается на текущий финансовый год, величина ежемесячных плановых отчислений исчисляется исходя из планируемой годовой суммы затрат на текущий, средний и капитальный ремонты основных средств.

Учет сформированного резерва ведется на балансовом счете 96 «Резервы предстоящих расходов»;

3) если у организации нет желания создавать резерв расходов и если выполнение работ по ремонту основных средств осуществляется в течение года неравномерно, то предварительный учет расходов на ремонт может вестись с использованием счета 97 «Расходы будущих периодов». Потом расходы на проведение ремонта, которые за все время накопились на счете 97 «Расходы будущих периодов», списываются на затраты, связанные с обычными видами деятельности, в порядке, установленном организацией в течение периода, к которому они относятся.

В учетной политике предприятия закрепляется один из вышеуказанных способов, который является для данного предприятия наиболее приемлемым способом учета расходов, связанных с проведением ремонта объектов основных средств на основании их структуры, а также сложности (и периодичности) проведения ремонта.

Ремонт основных средств следует проводить на основании плана, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и иных причин. Системой планово-предупредительного ремонта предусматриваются обслуживание основных средств, текущий и средний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств.

План ремонта и система планово-предупредительного ремонта утверждаются руководителем предприятия.

К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

Расходы на ремонт основных средств отражаются в соответствующих первичных документах по учету операций отпуска материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по капитальному и другим видам ремонта и других расходов.

Расходы по законченному ремонту объектов основных средств, осуществляемые подрядным способом, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета, на котором аккумулируются указанные затраты в корреспонденции со счетами учета расчетов. При осуществлении ремонта хозяйственным способом расходы отражаются по дебету счетов учета издержек производства в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат с использованием субсчетов.

Теперь рассмотрим подробнее каждый из предложенных способов учета расходов на ремонт основных средств.

Первый способ – расходы на ремонт основных средств включаются в состав расходов в сумме фактических затрат.

На порядок учета расходов по проведению ремонта основных средств влияет то, чьими силами выполняются ремонтные работы. Существует два способа выполнения работ по ремонту основных средств:

1) подрядный способ, т. е. ремонт осуществляется силами сторонней организации;

2) хозяйственный способ – это проведение ремонтных работ силами самой организации.

При проведении ремонта любым из способов на каждый объект основных средств, который подлежит ремонту, составляют ведомость дефектов. В этой ведомости отражается информация о работах, которые подлежат выполнению, сроках начала и окончания ремонта объектов основных средств, намечаемых к замене деталей, нормах времени на выполнение работы и изготовление заменяемых деталей, а также информация о сметной стоимости проводимого ремонта в разрезе каждой статьи.

Сначала рассмотрим, как и при каких условиях осуществляется ремонт основных средств подрядным способом.

Под выполнением ремонта основных средств подрядным способом понимается то, что ремонт выполняется силами специализированной сторонней организации. Ремонт в этом случае может производиться из материалов подрядчика или из материалов заказчика.

Приведем пример, где ремонт выполняется подрядной организацией из материалов заказчика.

Организация для ремонта автомобиля ВАЗ-2105 приобрела материалы (в частности, запасные части) на сумму 3000 руб., в т. ч. НДС – 458 руб. (3000 × 18 / 118).

Как указывалось в условии, ремонт осуществляется силами подрядной организации (станцией технического обслуживания), которая оценила свои услуги в 6000 руб., в т. ч. НДС – 915 руб. (6000 × 18 / 118).

Фактически подрядчиком были израсходованы материалы на сумму 2200 руб.

Материалы передаются подрядчику по приемо-сдаточному акту или накладной, которые подписываются уполномоченным представителем подрядной организации, имеющим специальную доверенность.

При осуществлении ремонтных работ подрядным способом в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

1) оприходованы запасные части на склад организации:

Дебет счета 10 «Материалы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 2542 руб.;

2) учтена сумма НДС, относящаяся к стоимости запасных частей:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 458 руб.;

3) оплачены запасные части, полученные от поставщиков:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – 3000 руб.;

4) принята к зачету сумма НДС по приобретенным запасным частям:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – 458 руб.;

5) материалы переданы подрядной организации:

Дебет счета 10 «Материалы» субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону»,

Кредит счета 10 «Материалы» – 2542 руб.

Приемка законченного капитального ремонта основных средств оформляется актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств. Выполненные ремонтные работы оплачиваются подрядной организации из расчета сметной стоимости их фактического объема.

После приема отремонтированного автомобиля в бухгалтерском учете производятся такие записи:

1) отражена сумма предъявленных услуг по произведенному ремонту без стоимости материалов – 5085 руб:

Дебет счета 20 «Основное производство» (23),

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

2) отражена сумма НДС по выполненному ремонту – 915 руб.:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) стоимость материалов, израсходованных подрядчиком для проведения ремонтных работ на основании соответствующих актов подрядчика – 2200 руб.:

Дебет счета 20 «Основное производство» (23),

Кредит счета 10 «Материалы», субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

4) отражена стоимость возвращенного неизрасходованного остатка материалов – 300 руб.:

Дебет счета 10 «Материалы»,

Кредит счета 10 «Материалы», субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону».

Оплата выполненных работ производится с расчетного или другого счета и сопровождается следующей бухгалтерской записью:

1) оплачена подрядчику стоимость услуг по произведенным работам – 6000 руб.:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

2) сумма налога на добавленную стоимость по произведенному ремонту предъявлена к вычету – 915 руб.:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Следует принять во внимание то, что организация имеет право на вычет суммы НДС по выполненному ремонту, если отремонтированный объект основных средств используется для осуществления деятельности, которая подвергается обложению налогом на добавленную стоимость (п. 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации). Вычет возможен при одновременном выполнении следующих условий:

1) работы подрядчиком выполнены (акт приема-сдачи работ подписан обеими сторонами);

2) сумма НДС уплачена подрядчику;

3) имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура подрядчика на стоимость выполненных работ с выделенной суммой НДС.

Если объект основных средств используется в деятельности, не облагаемой НДС, то сумма НДС по ремонтным работам к вычету не принимается, а учитывается в стоимости ремонта данных объектов (относится на те же счета, что и стоимость ремонта) (п. 2 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации).

А теперь рассмотрим пример, в котором условия немного изменились, т. е. ремонтные работы произведены подрядной организацией из собственных материалов.

Пример

Стоимость произведенных ремонтных работ с учетом стоимости собственных материалов подрядной организации составляет 7500 руб., в т. ч. НДС – 1144 руб. (7500 × 18 / 118).

В бухгалтерском учете хозяйственные операции будут иметь следующий вид:

1) стоимость ремонтных работ, выполненных подрядной организацией, – 6356 руб.:

Дебет счета 20 «Основное производство» (23),

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

2) отражена сумма налога на добавленную стоимость по произведенному ремонту 1144 руб.:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) оплачена подрядчику стоимость выполненных ремонтных работ – 7500 руб.:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

4) принята к зачету сумма НДС по ремонтным работам – 1144 руб.:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

На основании норм ст. 260 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговом учете расходы по осуществлению ремонта будут отражены в сумме 6356 руб. как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

При проведении капитального ремонта объектов основных средств хозяйственным способом выписывают наряды-заказы на основании ведомости дефектов в отделе главного механика в трех экземплярах. Первый экземпляр наряда-заказа отправляется в цех – производителю ремонта, второй передается в бухгалтерию организации для ведения аналитического учета по данному заказу, а третий остается в отделе главного механика для контроля за сроками выполнения заказа. Согласно ведомости дефектов и наряду-заказу выписываются документы на получение со склада необходимых запасных частей и материалов, рабочие наряды на изготовление, монтаж и реставрацию отдельных деталей и узлов.

Рассмотрим на примере осуществление ремонта хозяйственным способом.

Пример

Организация выполнила работы по текущему ремонту производственного помещения (ремонт крыши, стен и остекление) собственными силами. Стоимость закупленных и использованных на осуществление ремонтных работ материалов составила 18 000 руб., в т. ч. НДС – 2746 руб. (18 000 × 18 / 118).; заработная плата с начислениями составила 15 254 руб.

Осуществление ремонта основных средств хозяйственным способом оформляется в бухгалтерском учете следующими записями:

1) оприходованы приобретенные материалы для проведения ремонта – 15 254 руб.:

Дебет счета 10 «Материалы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

2) отражен НДС по приобретенным материалам – 2746 руб.:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) приобретенные материалы оплачены поставщику – 18 000 руб.:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетный счет»;

4) сумма НДС по оплаченным поставщику материалам предъявлена к вычету – 2746 руб.:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Следует принять во внимание, что вычет НДС по материалам, используемым для ремонта основных средств, осуществляется в общеустановленном порядке по мере оплаты и оприходования материалов (при условии выполнения остальных требований, необходимых для применения вычетов) независимо от того, когда будет фактически выполнен ремонт;

5) отражена стоимость материалов, отпущенных на выполнение ремонта, – 15 254 руб.:

Дебет счета 20 «Основное производство» (23, другие счета учета затрат на производство),

Кредит счета 10 «Материалы»;

6) отражены прочие затраты, связанные с проведением ремонта (заработная плата рабочих, единый социальный налог и т. д.), – 15 254 руб.:

Дебет счета 20 «Основное производство» (23, другие счета учета затрат на производство),

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (69, другие счета расчетов).

Согласно ст. 260 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговом учете затраты на ремонт в общем составят 30 000 руб.

Второй способ – создание резерва на проведение ремонта основных средств.

К примеру, если годовая сумма затрат на ремонт равна 48 000 руб., то ежемесячная сумма резервирования составит 4000 руб. (48 000 руб. / 12 месяцев).

При осуществлении инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств (включая арендованные объекты) излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются.

В случаях, когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.

В бухгалтерском учете информация о сумме резерва на ремонт основных средств учитывается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Ежемесячные отчисления в резерв отражаются проводкой:

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» – отражены отчисления в резерв на ремонт основных средств.

Фактические затраты на ремонт основных средств в течение года списываются за счет средств созданного резерва:

1) отражена стоимость ремонта, выполненного подрядной организацией:

Дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

2) отражен НДС по выполненному ремонту:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) оплачена подрядчику стоимость выполненного ремонта:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

4) НДС по ремонту основных средств предъявлен к вычету в общеустановленном порядке:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Если сумма фактических расходов на ремонт превысит сумму резерва, то сумма превышения списывается в состав расходов (дебет счетов 20, 23 и другие счета).

Третий способ – расходы на ремонт основных средств учитываются в составе расходов будущих периодов.

Порядок списания расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н (с изм. и доп. от 24.03.2000 г.)).

Если организация учитывает расходы на ремонт с использованием счета 97 «Расходы будущих периодов», суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления ремонта, принимаются к вычету в общеустановленном порядке по мере оприходования товаров (работ, услуг) и их оплаты, т. е. у организации нет необходимости «растягивать» процесс списания «входного» НДС на весь период, в течение которого сами расходы на ремонт будут списываться со счета 97 «Расходы будущих периодов» на счета учета затрат на производство (20, 23 и т. д.).

Пример

Организация на основании принятой учетной политики отражает расходы на ремонт основных средств в составе расходов будущих периодов. Произведенные расходы списываются со счета 97 «Расходы будущих периодов» равномерно в течение года, в котором был произведен ремонт объектов основных средств.

Организация силами стороннего подрядчика произвела ремонт производственного помещения. Стоимость ремонта – 150 000 руб. (в т. ч. НДС – 22 881 руб. (150 000 × 18 / 118)). Ремонтные работы выполнялись в первом квартале 2004 г.

Ремонтируемое помещение используется организацией для производства продукции, которая облагается налогом на добавленную стоимость.

Хозяйственные операции в бухгалтерском учете организации по выполнению работ по ремонту основных средств будут отражены следующим образом:

1) отражена стоимость ремонта основных средств, осуществленного сторонней организацией, в составе расходов будущих периодов – 127 119 руб.:

Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

2) отражен НДС со стоимости осуществленного ремонта на основании счета-фактуры – 22 881 руб.:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) произведена оплата подрядчику за выполненные работы по ремонту основных средств – 150 000 руб.:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

4) сумма НДС со стоимости оплаченного ремонта предъявлена к вычету на основании счета-фактуры подрядчика – 22 881 руб.:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Согласно п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет соответствующих товаров (работ, услуг). В предложенном выше примере осуществленные ремонтные работы приняты на учет (на основании документа о фактическом выполнении работ – акта выполненных работ), подрядчиком предъявлен счет-фактура с суммой НДС, данные работы оплачены. Следовательно, организация имеет право принять к вычету сумму предъявленного налога на добавленную стоимость в полном размере.

В налоговом учете расходы на проведение ремонта основных средств в полном размере будут включены в прочие расходы второго квартала, потому что на основании норм ст. 260 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на ремонт объектов основных средств в целях налогообложения признаются в том отчетном периоде, в котором они были произведены.

При исчислении налога на прибыль следует исходить из того, что гл. 25 второй части Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции изменений, внесенных Федеральным законом от 29.05.2002 г. № 57-ФЗ с изм. и доп. от 08.12.2003 г.) предусматривает два варианта учета расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения (ст. 260 Налогового кодекса Российской Федерации):

1) расходы на ремонт основных средств могут включаться в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены в размере фактических затрат;

2) налогоплательщики могут формировать резерв под предстоящие ремонты основных средств для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств.

Один из способов учета расходов на ремонт основных средств, выбранный организацией, должен быть обозначен в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения и утвержден руководителем.

Таким образом, лучшим вариантом во избежание ведения двойного учета расходов на ремонт основных средств является выбор одного способа и для целей бухгалтерского, и для целей налогового учета: либо путем включения в состав расходов суммы фактических расходов на ремонт, либо путем создания резерва на ремонт основных средств.

Если налогоплательщик принимает решение о создании резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, то в течение налогового периода (календарного года) в состав прочих расходов равномерно списываются отчисления в резерв. При этом фактически осуществленные затраты на ремонт списываются за счет средств созданного резерва. Но в случае если сумма фактических затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превысит сумму созданного резерва, то сумма превышения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Порядок формирования резерва определен ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации.

Резерв создается путем отчислений, производимых в течение налогового периода на последний день определенного отчетного периода.

Размер отчислений рассчитывается исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых организацией самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость образуется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию, по состоянию на начало налогового периода, в котором формируется резерв.

При определении нормативов плановых отчислений в резерв организации необходимо рассчитать предельную сумму отчислений в резерв исходя из периодичности осуществления ремонта основных средств, частоты замены элементов основных средств (узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости ремонта. При этом вводится ограничение суммы резерва: она не может превышать средней величины фактических затрат на ремонт, сложившейся за последние три года.

Поскольку налоговое законодательство ограничивает сумму резерва, принимаемую для целей налогообложения, то во избежание ведения двойного учета организациям следует в бухгалтерском учете начислять резерв в том же порядке, что и в налоговом учете.

Пример

Организация согласно принятой учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета на 2004 г. осуществляет резервирование сумм на проведение ремонта объектов основных средств. При этом для целей бухгалтерского учета сумма резерва определяется по тем же правилам, что и для целей налогового учета, т. е. в порядке, предусмотренном ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации.

Первоначальная стоимость всех амортизируемых основных средств по состоянию на 01.01.2003 г. составила 1 000 000 руб.

Предельная сумма плановых отчислений в резерв на 2004 г. исходя из сметной стоимости и периодичности ремонта объектов (по специальному расчету) – 250 000 руб. Норматив отчислений составляет 25 %

(250 000 руб. / 1 000 000 руб. × 100 = 25 руб.).

Сумма фактических расходов на ремонт основных средств за предыдущие три года:

1-й год – 500 000 руб.;

2-й год – 400 000 руб.;

3-й год – 300 000 руб.

Предельная сумма резерва на 2004 г. составит 400 000 руб.

((500 000 руб. + 400 000 руб. + 300 000 руб.) / 3 = 400 000 руб.).

Следовательно, для целей налогообложения в 2004 г. организация может формировать резерв на ремонт основных средств в размере 300 000 руб. Отчисления в резерв производятся в течение всего года равномерно. Ежемесячная сумма плановых отчислений составит 33 333 руб.

(400 000 руб. / 12 месяцев = 33 333 руб.).

Эта сумма будет входить в состав прочих расходов, принимаемых для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете организации ежемесячно будет отражаться запись по начислению резерва – произведено отчисление в резерв на осуществление ремонта основных средств:

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» – 33 333 руб.

В соответствии со ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации по общему правилу резерв создается на один налоговый период. И если на конец налогового периода останется неиспользованный остаток резерва, то эта сумма включается в состав внереализационных доходов организации на последнюю дату текущего налогового периода.

При этом в бухгалтерском учете неиспользованный остаток резерва в состав внереализационных доходов не включается, а сторнируется, т. е. на эту сумму уменьшается сумма затрат. Поэтому в случае неполного использования резерва по итогам года данные бухгалтерского и налогового учета разойдутся: сумма внереализационных доходов и сумма расходов на производство и реализацию в налоговом учете будут превышать, соответственно, сумму внереализационных доходов кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» и сумму затрат, отраженную в бухгалтерском учете на счетах учета затрат на производство, на размер неиспользованного резерва.

Пример

Предположим, что в условии примера 2 сумма фактических затрат на ремонт основных средств за год составила 150 000 руб. Перенос резерва на следующий год учетной политикой организации для целей налогообложения не отражен. В этом случае неиспользованная часть резерва в размере 80 000 руб. по состоянию на 31.12.2003 г. должна быть включена в налоговом учете в состав внереализационных доходов организации.

В бухгалтерском учете организации излишне начисленная сумма резерва сторнируется – сторнировочная запись на сумму неиспользованного резерва:

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» – 80 000 руб.

Перенос неиспользованного остатка резерва на следующий налоговый период может быть осуществлен только в том случае, если в соответствии со своей принятой учетной политикой организация осуществляет накопление средств для финансирования особо сложных и дорогих видов капитального ремонта более одного налогового периода. При этом накопление средств на проведение подобного ремонта должно подтверждаться графиком проведения капитального ремонта.

В случаях, когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.

Включение в себестоимость продукции (работ, услуг) расходов, имеющих капитальный характер, связано с занижением налоговой базы, т. о., в составе издержек производства не могут быть учтены затраты по модернизации оборудования, реконструкции объектов основных средств и затраты на техническое перевооружение предприятий.

Реконструкция предприятий представляет собой переустройство имеющихся цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения без расширения существующих зданий и сооружений, которое связано с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня исходя из достижений научно-технического прогресса по комплексному проекту.

Техническое перевооружение предприятий представляет собой комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основе внедрения передовой технологии и техники, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования более новым, а также мероприятия по совершенствованию общезаводского хозяйства и вспомогательных служб.

Расширение предприятий представляет собой строительство дополнительных производств на действующем предприятии или прилегающей территории с целью создания дополнительных или новых производственных мощностей. К расширению действующих предприятий относится строительство филиалов, входящих в состав основного производства (без выделения на самостоятельный баланс). Новым строительством признается строительство комплекса объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения только что построенных предприятий, зданий и сооружений, а также филиалов и отдельных производств, цехов и участков, которые после ввода в эксплуатацию будут отражаться в самостоятельном балансе, осуществляемое на новых площадках в целях формирования новых производственных мощностей. При выполнении данных работ заполняется акт формы № ОС-2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств».

Модернизация, реконструкция, строительство и расширение объектов основных средств производятся на основании технико-экономического обоснования и типового проекта, а капитальный и средний ремонты осуществляются на базе актов технического осмотра объектов основных средств и сметной документации.

Учет затрат по модернизации и реконструкции (включая затраты, связанные с модернизацией объекта, которая осуществляется во время капитального ремонта) объектов основных средств производится в порядке, установленном для учета капитальных вложений.

Затраты на ремонт арендованных основных средств

Распределение обязанностей сторон по проведению ремонта арендованного имущества зависит от условий договора аренды и является одним из наиболее важных моментов сделки. Оптимальность выбора варианта распределения обязательств между арендатором и арендодателем по проведению ремонта зависит от вида передаваемого в аренду имущества.

Согласно п. 69 Методических указаний в целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт объектов основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств (в т. ч. арендованных). Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств используются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений, как, например, дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ); данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов основных средств; сметы на проведение ремонтов; нормативы и данные о сроках проведения ремонтов; итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.

При образовании резерва на расходы по ремонту основных средств сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта, включается в затраты на производство (расходы на продажу). Затраты на ремонт полученных в аренду объектов основных средств, производимые в соответствии с условиями договора аренды за счет средств арендатора, отражаются следующим образом:

1) приобретены материальные ценности, которые будут использованы на проведение ремонта основных средств (без учета НДС):

Дебет счета 10 «Материалы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

2) отражена сумма НДС, подлежащего уплате поставщику за материальные ценности, которые будут использованы на проведение ремонта основных средств:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) списаны расходы организации на осуществление текущего ремонта основных средств собственными силами:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» (счет 44 «Расходы на продажу»),

Кредит счета 10 «Материалы» (13, 68, 69, 70 и другие счета);

4) списаны затраты организации на проведение текущего ремонта основных средств, выполненного подрядной организацией (без учета НДС):

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» (счет 44 «Расходы на продажу»),

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

5) отражена сумма НДС, подлежащего уплате подрядчику за проведение текущего ремонта основных средств:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

6) оплачены услуги подрядной организации по ремонту арендованных основных средств (с учетом НДС):

Дебет счета 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

7) оплачены поставщику материальные ценности, которые были использованы на проведение ремонта основных средств (с учетом НДС):

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

8) отнесена на расчеты с бюджетом сумма НДС, уплаченного подрядчику за текущий ремонт арендованных основных средств, и поставщику за материальные ценности, которые были использованы на проведение ремонта основных средств:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Текущий ремонт арендованных основных средств учитывается у арендатора путем включения расходов в издержки производства. Текущий ремонт арендованных основных средств может производиться как хозяйственным, так и подрядным способом.

Осуществляемые улучшения арендованных основных средств учитываются арендатором на балансовом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» как капитальные затраты в арендованные основные средства.

Если в соответствии с заключенным договором аренды последующее возмещение арендодателем произведенных улучшений не осуществляется, тогда арендатор должен зачислить их в собственные основные средства в сумме фактических затрат.

Если договором аренды предусмотрена последующая передача арендодателю произведенных улучшений, то эта хозяйственная операция учитывается арендатором на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

При выполнении по условиям договора аренды арендатором текущего ремонта занимаемых площадей его стоимость засчитывается в счет арендной платы. Бухгалтерский учет хозяйственных операций у арендодателя будет выглядеть следующим образом:

1) отражена сумма арендной платы в срок и в размере согласно договору:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

2) начислена сумма НДС, полученная от арендатора в составе арендной платы:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»;

3) расходы (включая НДС) по ремонту сданного в аренду помещения:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

4) сумма, полученная от арендатора в счет арендной платы в соответствии с условиями договора аренды:

Дебет счета 51 «Расчетные счета»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Необходимо помнить, что при обмене продукцией (работами, услугами) облагаемый НДС оборот предприятия определяют исходя из средней цены реализации такой или аналогичной продукции (работ, услуг) либо по рыночным ценам, сложившимся в данном регионе.

Следовательно, налогоплательщикам необходимо иметь документальное подтверждение обоснования применения цен для исчисления облагаемого оборота при обмене данными услугами.

Учет хозяйственных операций у арендатора производится в следующем порядке:

1) подписан акт приемки-передачи основных средств. Основные средства, взятые в аренду, учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по стоимости, обозначенной в договоре;

2) начислена арендная плата;

3) перечислена арендная плата арендодателю;

4) учтен НДС, оплаченный арендодателю;

5) НДС представлен к зачету с бюджетом на основании счета-фактуры.

В целях правильного исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость организациям, осуществляющим наряду с льготируемыми видами деятельности также и сдачу в аренду имущества, необходимо вести раздельный учет как доходов, так и расходов по каждому виду осуществляемой деятельности.

При сдаче в аренду здания (помещения) в тех случаях, когда арендодатель оплачивает услуги по содержанию здания (помещения) в целом, он имеет право списать в зачет со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» суммы НДС, уплаченные поставщикам этих услуг, только в части, относящейся непосредственно к арендованному помещению (пропорционально площади арендованного помещения).

Далее приведен пример по ремонту основных средств, осуществляемому арендодателем за свой счет.

В условии сказано, что производится текущий ремонт помещения, арендованного под офис. В договоре аренды оговорено, что ремонт помещения арендодатель выполняет за свой счет.

В бухгалтерском учете арендодателя затраты, связанные с поддержанием сданных в аренду основных средств в состоянии, в котором они пригодны к использованию, могут быть отражены как расходы, связанные с извлечением дохода, потому что по договору аренды арендатор не требует от арендодателя услуг по ремонту арендованного помещения. А в бухгалтерском учете арендатора расходы на ремонт арендованных основных средств в этом случае не отражаются, а отражается только сумма арендной платы (в общепринятом порядке согласно условиям договора):

1) отражена сумма арендной платы за арендованное помещение под офис (без учета НДС):

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Расходы на продажу»),

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

2) отражена сумма НДС, подлежащего уплате арендодателю за аренду офисного помещения:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

3) сумма арендной платы (в т. ч. НДС) перечислена арендодателю:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета»;

4) сумма НДС, уплаченного арендодателю в составе арендной платы, отнесена на расчеты с бюджетом:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

У арендодателя стоимость осуществленного текущего ремонта сданных в аренду основных средств может быть отражена как расходы, связанные с извлечением внереализационных доходов, т. е. арендной платы, на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Конец ознакомительного фрагмента.