Глава 4. Бухгалтерская финансовая отчетность некоммерческих организаций
4.1. Понятие и формы бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций
Бухгалтерская отчетность, как завершающий этап учетного процесса, представляет собой совокупность показателей и аналитических данных об имущественном и финансовом положении организации и результатах ее хозяйственной деятельности за отчетный период.
Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (с изменениями от 03.11.2006 г.) обязывает составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность.
Некоммерческие организации и их структурные подразделения, не осуществляющие предпринимательской деятельности и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), устанавливают упрощенный состав годовой бухгалтерской отчетности. В таком случае бухгалтерская отчетность представляется только один раз в год по итогам учетного года в составе:
1) бухгалтерский баланс (форма № 1);
2) отчет о прибылях и убытках (форма № 2);
3) отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6).
Отчет о целевом использовании полученных средств является специальной формой, применяемой только некоммерческими организациями, существующими за счет целевых денежных средств. Средства целевого использования отражаются в форме № 6. По следующим группам расходов:
1) расходы на целевые мероприятия;
2) расходы на содержание аппарата управления;
3) расходы на приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества.
В случае превышения суммы расходов над суммой поступлений, разница показывается как остаток средств на конец отчетного периода в круглых скобках, разъяснение по этому вопросу даются в пояснительной записке.
Согласно порядку составления и формирования бухгалтерской отчетности в упрощенной форме, пояснительная записка в данном случае не предусматривается.
Некоммерческие организации обязаны представлять отчеты во внебюджетные фонды РФ по единому социальному налогу в разрезе социальных фондов. Сроки представления отчетов устанавливаются внебюджетными фондами самостоятельно. Формы и сроки представления отчетов одинаковы для всех видов организаций. Отчеты в пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд обязательного медицинского страхования по уплате единого социального налога, отчет по средствам на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, сведения о выполнении установленных квот и движении денежных средств.
Некоммерческие организации составляют статистическую отчетность, и в установленные сроки сдают в органы статистики.
Для отдельных некоммерческих организаций установлен особый порядок составления и представления отчетности. В настоящее время идет увеличение не только количественного состава некоммерческого сектора экономики, но и расширения сферы деятельности учреждений данной формы хозяйствования. К сожалению, российское законодательство, не успевает фиксировать и отражать этот стремительный процесс. Требуется строгая регламентация, и даже кодификация (создание сводного нормативного акта) всей сферы деятельности организаций непроизводственного сектора экономики.
В случае несоблюдения сроков представления отчетности или ее не представления к нарушителям применяются меры взыскания. Уклонение от проведения обязательной аудиторской или препятствие ее проведения урегулируется в судебном порядке с наложением штрафных санкции, на основании решение арбитражного суда по искам, предъявляемым органам прокуратуры и органами, осуществляющими финансовый контроль (Федеральное казначейство, государственная налоговая служба и др.).
4.2. Требования по составлению и раскрытию бухгалтерской отчетности
Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
В случае выявления недостаточности данных для формирования полного представления о финансово-хозяйственной деятельности организации и изменениях в ее финансовом положении, исходя из Приказа Минфина РФ от 06.07.1999 г. № 43 н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99», в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.
При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащаяся в ней, т. е. исключительно одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Информация не считается нейтральной, если по средствам отбора или формы представления она влияет на решение и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.
Бухгалтерская отчетность организации должна включать в себя показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы.
В исключительных случаях (например, при изменении вида или характера деятельности) допускаются изменения принятых содержания и форм бухгалтерской отчетности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение обоснованности каждого такого изменения. Существенное изменение должно быть раскрыто с указанием причин, вызвавших это изменение.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год – отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.
Первым отчетным годом, для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации организации по 31 декабря соответствующего года, а для организации, созданных после первого октября, – по 31 декабря следующего года.
При формировании отчетности по упрощенной системе в состав годовой бухгалтерской отчетности не входят: форма № 3 «Отчет об изменении капитала», форма № 4 «Отчет о движении денежных средств», форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу».
Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.
На формах бухгалтерской отчетности, представляемой организацией в соответствующие адреса, обязательно наличие следующих данных:
1) наименование составляющей части;
2) указание отчетной даты или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность;
3) организация (указывается полное наименование юридического лица (в соответствии с учредительными документами, зарегистрированными в установленном порядке)).
4) идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);
5) вид деятельности;
6) организационно-правовая форма/форма собственности (указывается согласно классификатору организационно правовых форм хозяйствующих субъектов (КОПФ) и код собственности по классификатору форм собственности (КОФ));
7) единица измерения (указывается формат представления числовых показателей: тыс. руб. – код по ОКЕИ 384; млн руб. – код по ОКЕИ 385);
8) адрес (указывается полный почтовый адрес организации);
9) дата утверждения.
Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган посчитает ее полезной для заинтересованных пользователей. В ней раскрывается динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет. В части некоммерческих организаций раскрывается деятельность в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия и мероприятия в области улучшения (совершенствования) системы здравоохранения; в области социально-культурного и морально-нравственного развития общества и другая информация.
4.3. Отчетность некоммерческих организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность
Учреждения некоммерческого сектора экономики, ведущие производственную и иную хозяйственную деятельность, с целью получения выручки от реализации и извлечения прибыли, должны использовать более расширенный вариант отчетности.
При заполнении отчета о прибылях и убытках (форма № 2) следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н (с изменениями от 18.09.2006 г и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н (с изменениями от 18.09.2006 г.)
Все данные формы № 2 показываются нарастающим итогом с начала года до отчетной даты. Отчет должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации за отчетный период.
В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы показывают с подразделением на обычные и чрезвычайные. Отчет должен содержать следующие числовые показатели:
1) выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и т. п. налогов и обязательных платежей;
2) себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов);
3) валовая прибыль;
4) коммерческие расходы;
5) управленческие расходы;
6) прибыль/убыток от продаж;
7) процент к получению;
8) процент к уплате;
9) доходы от участия в других организациях;
10) прочие операционные доходы;
11) прочие операционные расходы;
12) внереализационные расходы;
13) прибыль/убыток до налогообложения;
14) налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи;
15) прибыль/убыток от обычной деятельности;
16) чрезвычайные доходы;
17) чрезвычайные расходы;
18) чистая прибыль (непокрытый убыток).
Для реальной оценки финансово-хозяйственного положения организации, ее деятельности, платежеспособности к бухгалтерскому балансу прикладываются пояснения.
Введена новая структура субсчетов к счету 90 «Продажи» и их составных частей как при представлении промежуточной, так и годовой бухгалтерской отчетности.
К счету 90 предусмотрено открытие следующих субсчетов:
1) «Выручка»;
2) «Себестоимость продаж»;
3) «Налог на добавленную стоимость»;
4) «Акцизы»;
5) «Прибыль (убыток) от продаж».
Если организация является плательщиком экспортных пошлин, то дополнительно открывается субсчет «Экспортные пошлины». Таким же образом разрешено открывать субсчета для учета налогов и средств целевого назначения второго порядка.
В отчете необходимо показывать расходы по тем видам доходов, которые превышают 5 % общей суммы доходов за отчетный период.
По статье «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и других аналогичных платежей)» показывают выручку от продажи продукции и товаров, поступления от обычных видов деятельности, признанные организацией в бухгалтерском учете.
По статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются учтенные затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданной в отчетном периоде продукции, работам, услугам.
По статье «Коммерческие расходы» отражаются затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения. Данные по этой статье показывают уровень затрат, связанных с продажей продукции (работ, услуг) как у производителей, так и у организаций занятой торговой деятельностью.
Статья «Валовая прибыль» используется в расчетах ряда показателей для нужд управления затратами, ценообразования.
Следует учесть тот факт, что при формировании некоммерческой организацией отчета о прибылях и убытках статьи, которые не несут существенных данных для оценки финансовых результатов деятельности (либо нет информации, в виду отсутствия фактов хозяйственной деятельности по данным статьям), организации, могут не заполняться.
Некоммерческие учреждения, как уже отмечалось, могут иметь свои представительства, филиалы и другие структурные подразделения. В таком случае возникает необходимость составления общей (сводной) отчетности по всему учреждению.
Сводная бухгалтерская отчетность – это совокупность показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций, которые имеют вклады в дочерние и зависимые предприятия. Она формируется в соответствии с Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденными Приказом Минфина России от 30.12.1996 г. № 112 «О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности» (с изменениями от 12.05.1999 г)
Организации, имеющие филиалы, представительства и иные структурные подразделения, в том числе выделенные на отдельный баланс, должны включать показатели их деятельности в бухгалтерскую отчетность. Путем сложения данных показателей материнской организации и деятельности филиалов и представительств формируется единый бухгалтерский отчет.
Бухгалтерским законодательством закреплены следующие положения:
1) предприятие считается дочерним, если другое общество, именуемое головным, имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом;
2) дочернее общество имеет свой устав и является юридическим лицом, не отвечая по долгам головной организации;
3) хозяйственное общество считается зависимым, если другое общество (головное) имеет более 20 % голосующих акций акционерного общества или 20 % уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.
Принципы составления сводной отчетности:
1) при наличии у материнской организации дочерних и зависимых обществ одновременно свободная бухгалтерская отчетность составляется путем объединения показателей бухгалтерской отчетности материнской организации и дочерних обществ и включения данных об участии в зависимых обществах;
2) бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность при наличии следующих фактов:
а) материнская организация обладает более 50 % голосующих акции акционерного общества или более 50 %, уставного капитала общества с ограниченной ответственностью;
б) материнская организация имеет возможность определять решение, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между ними договором;
3) материнская организация вправе дополнять типовые формы данными, необходимые пользователям сводной бухгалтерской отчетности (числовые показатели об отдельных активах, пассивах и хозяйственных операциях должны производится в сводной бухгалтерской отчетности обособленно; если такие показатели не имеют существенного значения, то их отражают общей суммой);
4) достоверность составления и соблюдение порядка представления сводной бухгалтерской отчетности обеспечивает руководитель материнской организации;
5) объем, порядок, и сроки представления бухгалтерской отчетности дочерним организациям устанавливает материнская организация;
6) урегулирование финансовых взаимоотношений материнской организации и дочерних обществ производится до составления сводной бухгалтерской отчетности;
7) составление сводной отчетности выполняется в соответствии с правилами объединения показателей бухгалтерской отчетности материнской организации и дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность;
8) при составлении сводной бухгалтерской отчетности необходимо использовать единую учетную политику в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности материнской организации и дочерних обществ;
9) необходимость пересчета валютных статей для включения в сводную бухгалтерскую отчетность дочернего общества, составленную в иностранной валюте;
10) в свободную бухгалтерскую отчетность объединяется бухгалтерская отчетность материнской организации и дочерних обществ, составленная за один и тот же отчетный период на одну и ту же дату.
4.4. Отчетность некоммерческих организаций перед налоговым органом
Состав и порядок представления налоговой отчетности некоммерческих организаций зависит от характера осуществляемой ею деятельности. Любая деятельность учреждения некоммерческого сектора экономики, не противоречащая законодательству РФ и уставу данной организации не может облагаться налогом, за исключением тех случаев, когда некоммерческая организация помимо основной деятельности, осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с извлечение прибыли. В последнем случае у организации возникают объекты налогообложения. По таким объектам организация должна уплачивать налоги согласно налогового законодательства, отражать соответствующие сведения в отчетных документах и представлять их налоговым и другим финансово-контрольным органам.
В случае возникновения объекта налогообложения расчеты по налогам и другим платежам обязательного исполнения представляются в государственный налоговый орган. Представляется налоговая декларация по налогам, которые некоммерческая организация обязана уплачивать, в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации. В Государственную налоговую инспекцию сдаются сведения о расчетных и валютных счетах, открытых в кредитных учреждениях, на 1 число месяца, следующего за отчетным кварталом.
4.5. Отчетность некоммерческих организаций перед государственными и муниципальными органами управления (по использованию целевых средств)
На выполнение определенных социально-экономических, научно-исследовательских, культурно-просветительских, санитарно-эпидемиологических и других мероприятий и программ выделяются финансовые средства из местных бюджетов или бюджета РФ.
Контроль за использованием данных денежных средств целевого характера осуществляют органы государства и местного самоуправления специально на то уполномоченные. Согласно Указу Президента РФ «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в РФ» от 25.07.1996 г. № 1095 (с изменениями 25 июля 2000 г., 18 июля 2001 г.) предусмотрена необходимость проведения не реже одного раза в год соответствующими контрольными органами комплексных проверок по поступлению и расходованию бюджетных средств на предприятиях, в учреждениях и организациях, использующих средства Федерального бюджета.
Средства, израсходованные не по целевому назначению и доходы, полученные от их использования, подлежат возмещению по предписаниям соответствующих органов государственного финансового контроля в течение одного месяца после выявления указанных нарушений.
Некоммерческие организации могут получать в свое распоряжение средства и материальную помощь от заинтересованных лиц (юридических и физических): гранты, имущество и прочее. Такая помощь имеет целевую направленность. В таком случае, на некоммерческую организацию ложится задача отчитаться, за предоставленные средства.
Некоммерческая организация составляет смету доходов и расходов по предусмотренным видам деятельности. В обязательном порядке составляется отчет об исполнении сметы и представляется той организации, которая выделила денежные средства на целевые мероприятия.
Разрабатывается самостоятельно и используется для анализа эффективности использования ресурсов организации. Внутренняя отчетность является очень важным элементом контроля, особенно при наличии у некоммерческой организации структурных подразделений. В таком случае контроль играет широкую роль в деятельности учреждения, помогает выявить и самостоятельно пресечь факты ошибок, злоупотреблений и других нежелательных явлений, негативно влияющих на всю хозяйственную деятельность данной организации.
Учитывая факт отсутствия во многих организациях некоммерческого сектора экономики систем внутреннего контроля, можно предположить, что появление таковых, способно существенно усовершенствовать организационную систему управления учреждения и способствовать формированию более достоверной отчетности.