Предмет и метод бухгалтерского учета. Нормативное регулирование бухгалтерского учета и отчетности. Основные принципы и правила бухгалтерского учета. Учетная политика предприятия
Предмет бухгалтерского учета – отражение состояния и движения активов, источников их образования и результатов деятельности хозяйствующего субъекта (организации). Наиболее полно содержание предмета раскрывается через объекты бухгалтерского учета: долгосрочные и краткосрочные (текущие) активы, собственный и привлеченный капитал, и операции, возникающие в процессе осуществления хозяйственной деятельности.
Метод бухгалтерского учета представляет собой совокупность способов и приемов, с помощью которых познается предмет (объекты) бухгалтерского учета. Метод бухгалтерского учета зависит от предмета учета, то есть отражаемых и контролируемых объектов, а также поставленных перед учетом задач и предъявляемых к нему требований. Метод бухгалтерского учета включает в себя способы и приемы, которые принято называть элементами метода бухгалтерского учета: документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, баланс и отчетность.
Документация – письменное свидетельство о совершении хозяйственной операции или о праве на ее совершение.
Инвентаризация – способ проверки соответствия фактического наличия имущества организации данным учета.
Оценка – способ, с помощью которого активы хозяйствующего субъекта получают денежное выражение.
Калькуляция – метод исчисления себестоимостью объектов бухгалтерского учета.
Система счетов обеспечивает экономическую группировку объектов бухгалтерского учета и получение необходимой информации с целью текущего наблюдения за хозяйственной деятельностью организации.
Отражение хозяйственных операций в системе счетов осуществляется при помощи двойной записи, сущность которой заключается во взаимосвязанном отражении различных явлений, вызываемых хозяйственными операциями.
С помощью баланса осуществляется контроль за всей совокупностью объектов в бухгалтерском учете путем сопоставления активов предприятия с источниками их образования.
Бухгалтерская отчетность – это единая система информации о финансовом положении организации за определенный период времени.
В настоящее время в России сформировалась четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета.
Первый (законодательный) уровень представлен федеральными законами, постановлениями Правительства РФ, указами Президента РФ, которые прямо или косвенно регулируют постановку бухгалтерского учета на предприятиях. Документами этого уровня являются федеральные законы «О бухгалтерском учете», «Об акционерных обществах» и др.
Федеральным законом «О бухгалтерском учете» общее методологическое руководство бухгалтерским учетом возложено на Правительство РФ. Федеральными законами право регулирования бухгалтерского учета также предоставлено отдельным государственным органам (например, Центральному Банку РФ), но их постановления не должны противоречить нормативным актам и методологическим указаниям Минфина РФ.
Второй (нормативный) уровень составляют положения по бухгалтерскому учету, в которых излагаются принципы и основные правила бухгалтерского учета. Это утвержденные Минфином РФ положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98), «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000) и др.
Третий (методологический) уровень образуют инструкции, рекомендации и аналогичные методические указания по ведению бухгалтерского учета, которые принимаются Минфином РФ, федеральными органами исполнительной власти.
К документам этого уровня относятся План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности, Методическое указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств и т. д.
Четвертый уровень составляют организационно-распорядительные документы, формирующие учетную политику предприятия, которые разрабатываются самим предприятием или консультационными фирмами по заказу предприятия. Документами этого уровня являются приказы, распоряжения, рабочие инструкции, указания по учету конкретных объектов или операций в организации.
В 1996 г. впервые в истории России был принят специальный Федеральный закон «О бухгалтерском учете», разработанный применительно к специфике рыночных отношений в нашей стране. Данный закон имеет большое значение для развития бухгалтерского учета, поскольку он повышает юридический статус норм бухгалтерского учета для коммерческих и некоммерческих организаций, а также законодательно закрепляет обязанность юридических лицах вести бухгалтерский учет.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» состоит из трех основных разделов.
В первом разделе «Общие положения» дано определение сущности бухгалтерского учета, названы его объекты (имущество организации, ее обязательства и хозяйственные операции), указаны задачи бухгалтерского учета, приведены основные понятия, используемые в бухгалтерском учете (синтетический и аналитический учет, План счетов, бухгалтерская отчетность и т. д.), а также изложен порядок регулирования бухгалтерского учета со стороны государственных органов
Во втором разделе «Основные правила ведения бухгалтерского учета» изложены требования к ведению бухгалтерского учета (обязательность двойной записи хозяйственных операций на основе рабочего плана счетов, осуществление учета на русском языке, в валюте РФ, обязательность формирования учетной политики и обязательность обособленного учета текущих затрат и капитальных и финансовых вложений), к документированию хозяйственных операций, ведению регистров бухгалтерского учета, оценке имущества и обязательств, порядку осуществления инвентаризации имущества и обязательств.
В третьем разделе «Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности» изложены основные требования к составлению бухгалтерской отчетности, определены ее состав, правила оценки статей бухгалтерской отчетности, порядок ее представления, основные правила составления сводной бухгалтерской отчетности и порядок хранения документов бухгалтерского учета.
Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ относится к нормативным документам второго уровня. Оно призвано конкретизировать ФЗ «О бухгалтерском учете».
К числу основных положений по бухгалтерскому учету относятся следующие:
– «Учетная политика организаций». ПБУ 1/98 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н);
– «Бухгалтерская отчетность организации». ПБУ 4/99 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. № 43н);
– «Учет материально-производственных запасов». ПБУ 5/01 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 2001 г. № 44н);
– «Учет основных средств». ПБУ 6/01 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 г. № 26н);
– «Учет нематериальных активов». ПБУ 14/2000 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. № 91н);
– «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию». ПБУ 15/01 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 2 августа 2001 г. № 60н);
– «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 10 декабря 2002 г. № 126н);
– «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н) и др.
Положение по бухгалтерскому учету обычно включает следующие элементы:
– название и номер ПБУ;
– общие положения (указывается сфера применения соответствующего ПБУ и условия признания соответствующего объекта учета);
– определения (основные определения и понятия по соответствующему объекту учета);
– оценка (указываются различные виды применяемых оценок по объекту);
– порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения соответствующего объекта учета);
– раскрытие информации (указывается состав информации, подлежащей раскрытию в составе информации по учетной политике и в бухгалтерской отчетности).
Указанные положения по бухгалтерскому учету разработаны на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Вместе с тем в них отражены основные особенности отечественной системы бухгалтерского учета. При этом отечественные ПБУ, в отличие от международных стандартов, носят не рекомендательный, а обязательный характер.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ определяют основные правила ведения бухгалтерского учета:
1. Обязательность двойной записи хозяйственных операций на счетах рабочего плана счетов, составляемого на основе Плана счетов, утверждаемого Министерством финансов РФ.
2. Учет объектов учета осуществляется в рублях и на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.
3. В бухгалтерском учете текущие затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг осуществляются раздельно от затрат, связанных с капитальными и финансовыми вложениями.
4. Обязательность документирования хозяйственных операций. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения хозяйственных операций или сразу по окончании операции. Они должны содержать обязательные реквизиты и составляться по типовым формам.
5. Для систематизации и накопления информации, содержащейся в учетных документах, используются учетные регистры, формы которых разрабатываются Министерством финансов РФ, государственными органами, которым предоставлено право регулирования бухгалтерского учета или самой организацией при соблюдении общих методических принципов бухгалтерского учета.
6. Объекты учета подлежат оценке в денежном выражении. Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку; оценка имущества, полученного безвозмездно, – по рыночной стоимости на дату оприходования; оценка имущества, произведенного в самой организации, – по стоимости его изготовления.
7. Обязательность проведения инвентаризации имущества и обязательств. Порядок проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением установленных законом о бухгалтерском учете случаев обязательного проведения инвентаризаций.
8. Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется учетная политика в соответствии с установленными допущениями и требованиями.
Методические указания, инструкции, рекомендации в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся к документам третьего уровня. Они призваны конкретизировать основные положения, изложенные в нормативных документах первого и второго уровней, то есть в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» и положениях по бухгалтерскому учету. Нормативные документы третьего уровня разрабатываются различными министерствами и ведомствами, прежде всего Министерством финансов РФ.
В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета рабочие документы конкретной организации относят к четвертому уровню регулирования.
Основными рабочими документами организации являются:
– документ по учетной политике предприятия;
– утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;
– графики документооборота;
– утвержденный руководителем план счетов бухгалтерского учета;
– утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.
В соответствии с ПБУ 1/98 под учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни.
В составе учетной политики предприятия должны быть утверждены:
– рабочий план счетов организации;
– формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций;
– формы документов для внутренней отчетности;
– порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
– методы оценки активов и обязательств;
– правила документооборота и технология обработки учетной информации;
– порядок контроля за хозяйственными операциями;
– другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета, в частности порядок осуществления платежей в бюджет в соответствии с налоговым законодательством, то есть принятие соответствующей налоговой политики.
Таким образом, учетная политика предприятия должна содержать три группы вопросов:
– организационно-технические;
– методические;
– налоговые.
При выборе способов ведения бухгалтерского учета на предприятии (формировании учетной политики) необходимо руководствоваться следующими основными принципами:
1) имущественной обособленности предприятия;
2) непрерывности деятельности предприятия;
3) последовательности применения учетной политики;
4) временной определенности, что означает: факт хозяйственной деятельности относится к тому отчетному периоду и отражается в бухгалтерском учете, в котором он имел место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этим фактом.
К формированию учетной политики предъявляются следующие требования:
– полноты отражения всех фактов хозяйственной деятельности;
– своевременности;
– осмотрительности;
– приоритета содержания над формой;
– непротиворечивости;
– рациональности.
Учетная политика организации формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации. Формы первичных учетных документов утверждаются руководителем организации в том случае, если они разработаны в самой организации. В графике документооборота определяется круг лиц, ответственных за оформление документов, указываются порядок, место, время прохождения документа с момента его составления до сдачи в архив.
Рабочий план счетов, утверждаемый руководителем, содержит перечень применяемых организацией синтетических счетов и субсчетов. Формы внутренней отчетности, утверждаемые руководителем, разрабатываются организацией самостоятельно, исходя из особенностей ее функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.